解説コラムの新着一覧

［解説ニュース］

速報！令和2年度税制改正案　～大綱に盛り込まれた資産課税を中心とする改正案の主な内容は以下のとおり～

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（山崎 信義／税理士）

【土地・住宅税制（所得税・登録免許税・印紙税）】

《「令和2年度税制改正大綱」Ｐ33～34、27～28、29、50、52》改正案

１．国外中古建物の不動産所得に係る損益通算等の特例【創設】

(1)個人が令和3年以後の各年において、国外中古建物から生ずる不動産所得を有する場合に、その年分の不動産所得の金額の計算上、国外不動産所得の損失の金額があるときは、その国外不動産所得の損失の金額のうち国外中古建物の償却費に相当する部分の金額は、所得税に関する法令の規定の適用において生じなかったものとみなされる。

(注1)「国外中古建物」とは、個人において使用され又は法人において事業の用に供された国外にある建物であって、個人が取得してその個人の不動産所得を生ずべき業務の用に供したもののうち、不動産所得の金額の計算上その建物の償却費として必要経費に算入する額を計算する際の耐用年数を、次の方法により算定しているものをいう。

①法定耐用年数の全部を経過した資産について、その法定耐用年数の20％に相当する年数を耐用年数とする方法。

②法定耐用年数の一部を経過した資産について、その資産の法定耐用年数から経過年数を控除した年数に、経過年数の20％に相当する年数を加算した年数を耐用年数とする方法。

③その用に供した時以後の使用可能期間の年数を耐用年数とする方法(使用可能期間の年数が適切であることを証する一定の書類の添付がある場合を除く)。

(注2)「国外不動産所得の損失の金額」とは、不動産所得の金額の計算上生じた国外中古建物の貸付けによる損失の金額(その国外中古建物以外の国外にある不動産等から生ずる不動産所得の金額がある場合は、その損失の金額をその国外にある不動産等から生ずる不動産所得の金額の計算上控除してもなお控除しきれない金額)をいう。

(2)上記(1)の適用を受けた国外中古建物を譲渡した場合における譲渡所得の金額の計算上、その取得費から控除する償却費の額の累計額からは、上記(1)によりなかったものとみなされた償却費に相当する部分の金額が除かれる。

２．配偶者居住権の消滅等に係る譲渡所得の金額の計算上控除する取得費【整備】

(1)配偶者居住権及び又は配偶者居住権の目的となっている建物の敷地の用に供される土地等を配偶者居住権に基づき使用する権利(以下「配偶者敷地利用権」)が消滅等し、その消滅等に係る対価の支払を受ける場合には、その対価の額に係る譲渡所得の金額の計算上控除する取得費は、次の算式により計算される。

(算式)被相続人に係る配偶者居住権の目的となっている建物又はその建物の敷地の用に供される土地等(以下「居住建物等」)の取得費*1×配偶者居住権等割合*2-配偶者居住権の設定から消滅等までの期間に係る減価の額

＊1 建物の取得費については、その取得の日からその消滅等の日までの期間に係る減価の額を控除する。
＊2 配偶者居住権等割合＝その配偶者居住権の設定時における配偶者居住権又は配偶者敷地利用権の価額に相当する金額÷居住建物等の価額に相当する金額

(2)相続により居住建物等を取得した相続人が、配偶者居住権及び配偶者敷地利用権が消滅する前にその居住建物等を譲渡した場合において、譲渡所得の金額の計算上控除する取得費は、その居住建物等の取得費から配偶者居住権又は配偶者敷地利用権の取得費を控除した金額とされる。

(注)上記の居住建物等のうち建物の取得費については、その取得の日から譲渡の日までの期間に係る減価の額を控除することとし、上記の配偶者居住権又は配偶者敷地利用権の取得費については、その配偶者居住権の設定の日から譲渡の日までの期間に係る減価の額を控除する。

３．居住用財産の譲渡に係る譲渡所得の特例【適用期限の延長・見直し】

(1)①特定の居住用財産の買換え及び交換の場合の長期譲渡所得の課税の特例、②居住用財産の買換え等の場合の譲渡損失の繰越控除等及び③特定居住用財産の讓渡損失の繰越控除等の適用期限が、それぞれ2年延長される。

(2)住宅の取得等をした家屋(以下「新規住宅」)をその居住の用に供した個人が、その居住の用に供した日のする年から3年目に該当する年中に新規住宅及びその敷地の用に供されている土地等以外の資産の譲渡(以下「従前住宅等の譲渡」)をした場合に、その者が従前住宅等の譲渡につき次に掲げる特例の適用を受けるときは、新規住宅について、所得税の住宅借入金等特別控除等の適用を受けることができない。

①居住用財産を譲渡した場合の長期譲渡所得の課税の特例
②居住用財産の譲渡所得の特別控除
③特定の居住用財産の買換え及び交換の場合の長期渡所得の課税の特例
④既成市街地等内の土地等の中高層耐火建築物等の建設のための買換え及び交換の場合の譲渡所得の課税の特例

(注)上記の改正は、令和2年4月1日以後に従前住宅等の譲渡をする場合について適用される。

４．登録免許税・印紙税の特例【適用期限の延長】

(1)住宅用家屋の所有権保存登記等に係る登録免許税の税率の特例の適用期限が、令和4年3月31日まで2年延長される。

(2)不動産の譲渡に関する契約書等に係る印紙税の税率の特例の適用期限が、令和4年3月31日まで2年延長される。

【消費税】

《令和2年度税制改正大綱」Ｐ84～85、82》改正案

１．居住用賃貸建物の取得等に係る消費税の仕入税額控除制度等【見直し】

(1)住宅の貸付けの用に供しないことが明らかな建物以外の建物であって高額特定資産に該当するもの(以下「居住用賃貸建物」)の課税仕入れについては、仕入税額控除制度の適用が認められない。ただし、居住用賃貸建物のうち、住宅の貸付けの用に供しないことが明らかな部分については、引き続き仕入税額控除制度の対象とされる。

(注）高額特定資産とは一取引単位につき支払対価の額が税抜1,000万円以上の棚卸資産又は調整対象固定資産をいう。

(2)上記(1)により仕入税額控除制度の適用を認めないこととされた居住用賃貸建物について、その仕入れの日から同日の属する課税期間の初日以後3年を経過する日の属する課税期間の末日までの間に住宅の貸付け以外の貸付けの用に供した場合又は譲渡した場合には、それまでの居住用賃貸建物の貸付け及び譲渡の対価の額を基礎として計算した額を、その課税期間又は譲渡した日の属する課税期間の仕入控除税額に加算して調整が行われる。

２．住宅の貸付けに係る消費税の非課税【見直し】

契約において貸付けに係る用途が明らかにされていない場合であっても、その貸付けの用に供する建物の状況等から人の居住の用に供することが明らかな貸付けについては、消費税は非課税とされる。

３．高額特定資産を取得した場合の事業者免税点制度及び簡易課税制度【見直し】

適用を制限する措置の対象に、高額特定資産である棚卸資産が納税義務の免除を受けないこととなった場合等の棚資産に係る消費税額の調整措置(以下「棚卸卸産の調整措置」)の適用を受けた場合が追加される。

(注)上記１の改正は令和2年10月1日以後に居住用賃貸建物の仕入れを行った場合について、上記２の改正は同年4月1日以後に行われる貸付けについて、上記３の改正は同日以後に棚卸資産の調整措置の適用を受けた場合について、それぞれ適用される。ただし上記１の改正は、同年3月31日までに締結した契約に基づき同年10月1日以後に居住用賃貸建物の仕入れを行った場合には、適用されない。

４．法人に係る消費税の申告期限の特例【創設】

法人税の確定申告書の提出期限の延長の特例の適用を受ける法人が、消費税の確定申告書の提出期限を延長する旨の届出書を提出した場合には、その提出をした日の属する事業年度以後の各事業年度の末日の属する課税期間に係る消費税の確定申告書の提出期限が1ヶ月延長される。

(注)上記4の改正は、令和3年3月31日以後に終了する事業年度の末日の属する課税期間から適用される。なお上記提出期限が延長された期間の消費税の納付は、その延長された期間に係る利子税を併せて納付する必要がある。

【その他 (法人税・相続税・贈与税・国外財産調書等)】

《「令和2年度税制改正大綱」Ｐ76、50、94～96、93》

１. 法人の長期所有の土地、建物等から国内にある土地、建物等への買換えの特例【適用期限の延長・見直し】

買換資産から鉄道事業用車両運搬具を除外し、所要の経過措置が講じられた上で、その適用期限が令和5年3月31日まで3年延長される。

２．医業継続に係る相続税・贈与税の納税猶予制度等【適用期限の延長】

良質な医療を提供する体制の確立を図るための医療法等の一部を改正する法律の改正を前提に、医業継続に係る相続税・贈与税の納税猶予制度等の適用期限が令和5年9月30日まで3年延長される。

３．国外財産調書制度等【見直し等】

(1)相続国外財産に係る相続直後の国外財産調書への記載の見直し等

相続開始年の12月31日においてその有する国外財産に係る国外財産調書については、その相続又は遺贈により取得した国外財産（以下「相続国外財産」）を記載しないで提出することができる。この場合において、国外財産調書の提出義務については、国外財産の価額の合計額からその相続国外財産の価額の合計額を除外して判定する。

なお上記の取扱いは、財産債務調書における相続又は遺贈により取得した財産（以下「相続財産」）も同様とされる。

（注）上記の改正は、令和2年分以後の国外財産調書又は財産債務調書について適用される。

(2)国外財産調書の提出がない場合等の過少申告加算税等の加重措置の見直し

①国外財産調書の提出がない場合等の過少申告加算税等の加重措置（以下「加算税の加重措置」）の適用対象に、相続国外財産に対する相続税に関し修正申告等があった場合が追加される。

②その年の12月31日において相続国外財産を有する者の責めに帰すべき事由がなく、提出期限内に国外財産調書の提出がない場合や、国外財産調書に記載すべき相続国外財産の記載がない場合（記載不備を含む）には、原則として加算税の加重措置は適用されない。（財産債務調書における相続財産についても同様とされる）。

(3)国外財産調書に記載すべき国外財産に関する書類の提示等がない場合の加算税の軽減・加重措置の特例の創設

国外財産を有する者が、国税庁職員から国外財産調書に記載すべき国外財産の取得、運用又は処分等に係る書類のうち、その者が通常保存し、又は取得することができると認められるものの提示又は提出を求められた場合において、その提示等を求められた日から一定の日までにその提示等をしなかったときは、原則として①その国外財産に係る加算税の軽減措置は適用せず、②その国外財産に係る加算税の加重措置については、その加算する割合が10%*（適用前加算割合：5%）とされる。

*上記(2)②に該当する場合には、その加算する割合が5%（適用前加算割合：なし）とされる。

（注）上記の改正は、令和2年分以後の所得税又は令和2年4月1日以後に相続若しくは遺贈により取得する財産に係る相続税について適用される。

４．納税地の異動があった場合の振替納税手続の簡素化【見直し】

個人が令和3年1月1日以後に提出する納税地の異動届出書等について、「振替納税を行う個人が他の税務署管内へ納税地を異動した場合には、異動後も従前の金融機関の口座から振替納税を行う」旨をその異動届出書等に記載したときは、異動後の所轄税務署長に対してする申告等について振替納税を引き続き行うことが可能とされる。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2019/12/16）より転載

［解説ニュース］

法人税法132条の2・・・組織再編成に係る行為・計算の一般的否認規定・・・の及ぶ範囲

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（亀山 孝之／税理士）

1. 法人税法132条の2と同法57条②③

法人税法132条の2は、合併、分割、現物出資（中略）又は株式交換若しくは株式移転」に係る法人の法人税につき更正をする場合において、法人税の負担を不当に減少させる結果となると認められる行為又は計算が行われたときに、税務署長がその行為又は計算にかかわらず法人税額等を計算することができる旨規定しています（組織再編成に係る一般的否認規定）。

適格合併（同法2条12の8）が行われた場合、同法57条2項は、被合併法人にいわゆる繰越欠損金があるとき、簡単に言うと、合併法人がその繰越欠損金を引き継いで自らの繰越欠損金として利用できる旨規定しています。一方、その規定に対する個別の否認（制限）規定として同条3項があり、同項は適格合併に係る被合併法人と合併法人等との間に支配関係（いずれか一方の法人が他方の法人の発行済株式の50%を超える数の株式を直接又は間接に保有する関係その他の一定の関係）があり、その支配関係が、合併法人の適格合併があった事業年度開始の日の5年前の日後に生じている場合は、その適格合併が、共同で事業を営むための一定の場合に該当しない限り、その被合併法人の支配関係が生じた日の属する事業年度より前の事業年度に生じた繰越欠損金は合併法人に引き継げない旨規定しています。この3項の規定は、上記の支配関係が上記5年前の日より前に生じている場合(以下「支配関係5年超」)には適用されないので、2項の規定によれば被合併法人の繰越欠損金は制限なく合併法人に引き継がれます。

3項が適用されない支配関係5年超の適格合併に係る繰越欠損金の引継ぎについて、さらに上記の一般的否認規定を適用することが許されるのか、ということが争われた裁判例を2で紹介します。許されるとなれば、次に、その適格合併による繰越欠損金の引継ぎが「法人税の負担を不当に減少させる結果となる」か否かの判定に進むことになります。

2. 令和元年6月27日東京地裁判決の判示の要旨

「同法132条の2は、その文言上、組織再編成に係る特定の行為又は計算を否認の対象とし、あるいは否認の対象から除外するとはされていない。また、同条は、組織再編成が、その形態や方法が複雑かつ多様であるため、これを利用して巧妙な租税回避行為が行われやすく、租税回避の手段として濫用されるおそれがあることから、税負担の公平を維持するため、組織再編成において法人税の負担を不当に減少させる結果となると認められる行為又は計算が行われた場合に、それを正常な行為又は計算に引き直して法人税の更正を行う権限を税務署長に認め、組織再編成に係る租税回避を包括的に防止する規定として設けられたものと解される（平成28年の最高裁判決参照）。この一般的否認規定が設けられているのは、立法の際に、組織再編成を利用したあらゆる租税回避行為をあらかじめ想定した上で、個別的な否認規定を網羅的に設けることが困難であることによるものと解される。そうすると、個別の否認規定である同法57条3項が適用されない支配関係5年超の適格合併についても、同項の規定が一般的否認規定の適用を排除するものと解されない限り、(中略)同法132条の2が適用されることを予定しているものと解される。」としました。そして、「同法57条3項の適用が排除される支配関係5年超の適格合併につき、同項の規定が一般的否認規定の適用を排除するものと解されるか否かを原告の主張に基づいて検討する」として、「法人税法57条3項は未処理欠損金額を利用したあらゆる租税回避行為をあらかじめ想定して網羅的に定めたものとはいい難く、支配関係5年超の適格合併であっても、法人税の負担を不当に減少させる結果となると認められる行為又は計算が行われる場合が想定されないとはいい難い。同項は、典型的な租税回避行為としてあらかじめ想定されるものを対象として定めた具体的な否認規定にすぎない」などと判示し、法人税法は支配関係5年超の適格合併についても、同法132条の2が適用されることを予定しているものと解するのが相当と判断しました。

この裁判では、この判断に続き、合併の経緯やその後の事業態様等の事実認定を行い、合併法人が同法57条2項により被合併法人の繰越欠損金を引き継いでその所得金額の計算において損金の額に算入したことは「法人税の負担を不当に減少させる」ものと判断し、その損金算入を否認した国税局の処分を適法と認めました。合併法人は控訴中ですが、小職は高裁でも結論は変わらないだろうと思います。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2019/12/09）より転載

［解説ニュース］

美術品（重要文化財）を相続・売却した際の優遇措置について

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（青木 喬／税理士）

【問】

趣味で美術品の収集をしていますが、収集した日本絵画のうち1点が重要文化財に指定されています。

具体的な評価額は不明ですが、他にも財産があり多額の相続税が生じると考えています。相続税を金銭で納付することができない場合には物納になると思いますが、可能であればこの絵画は相続人に引き継いで貰いたいです。ただ、日常的な保存管理も必要であるため、相続人には負担を掛けると思います。もし相続人が将来的にこの絵画を相続することを了承しない場合には、適切に引き継いでくれる第三者に売却することも考えています。以上を踏まえ、相続の場合と譲渡の場合の税制についてそれぞれ教えてください。

【回答】

1. 相続の場合

（1）美術品の評価について

相続（遺贈）により取得した財産の価額は、相続が発生した時における時価になります。美術品についての時価の算定は、一般的に画廊やオークションハウスにて鑑定を行うこととなります。相続をした直後に相続人等が売却した場合には、その売却価額を時価とするケースもあります。

美術年鑑で記載されている価格は保存状態の良いものを画廊等で販売するときの価格になります。したがって、必ずしも所有されている絵画の時価を表しているものではありません。

なお美術品のなかでも「登録美術品」については、相続人からの申請により文化庁長官がその登録美術品の価格を評価し、その結果を通知します。

登録美術品制度とは、重要文化財や国宝、世界的に優れた美術品を所有者の申請により、国が審査のうえ登録し、登録した美術品を所有者から美術館に引渡して公開することにより、国民が優れた美術品を鑑賞する機会を拡大することを目的とした制度です。

（2）納税資金の手当てができない場合

相続税は金銭による納付が原則ですが、それが困難な場合、税務署長の許可を得て相続財産を物納することができます。物納可能な財産は以下の通りです。数字は物納に充てることができる財産の優先順位です。

①不動産、船舶、国債、地方債・上場株式等
②非上場株式等
③動産

美術品は③の動産に該当しますが、登録美術品については、上記の順序に関わらず物納の許可を受けることができます。ただ、相続が発生する前にこの美術品について国から登録を受けておく必要があります（相法41②、措法70の12①）。

(３)美術品についての相続税の納税猶予

物納により相続税の納付を行うことは可能ですが、所有権を失うため相続人に美術品を引き継ぐことができません。そこで、「特定の美術品についての相続税の納税猶予及び免除制度」を検討すべきでしょう。

この制度は、一定の条件を満たした美術館等に特定美術品（重要文化財として指定された絵画等の動産、登録有形文化財のうち一定のもの）を寄託（※）していた被相続人に相続が発生した場合において、相続人が寄託先美術館の設置者への寄託を継続するときは、納付すべき相続税額のうち、その特定美術品に係る課税価格（評価額）の80％に対応する相続税の納税が猶予される制度です（措法70の6の7）。
（※）被相続人において以下の手続が必要となります。

・寄託先美術館の設置者と契約期間、美術品を適切に公開する旨、基本的に所有者からの解約の申し入れができない旨を記載した寄託契約を結んでいること

・寄託契約の内容等を記載した保存活用計画について文化庁の認定を受けていること

2. 譲渡の場合

個人が絵画を譲渡した場合には、譲渡による所得について所得税が課税されます。事業所得・不動産所得・給与所得などと合算し、一般の累進税率を適用して税額を計算する総合課税により計算が行われます。

ところで、美術品のなかでも重要文化財について第三者に売却しようとするときは、事前に文化庁に「売却の相手方」や「予定対価の額」等を申し出る必要があります（文化財保護法46条）。これは文化財を適正に保護する観点から、国に優先買取権が認められているためです。ただ最近では、無届けの売買が多く、個人所有の重要文化財のほぼ半数の所在が確認できていないといわれています。

国が買い取る場合には、申出のあった予定対価の額で買い取りを行いますが、国に譲渡した場合の譲渡所得については、非課税とされています（措法40の2）。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2019/12/02）より転載

［解説ニュース］

特別縁故者に対する相続財産の分与と相続税

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（廣瀬 理佐／税理士）

［関連解説］

■離婚に伴い自宅を財産分与する場合の税務上の取扱い等－1/2　～財産分与をする側～

■不動産の財産分与があった場合の不動産取得税

【事例】

被相続人甲は、平成28年1月に死亡しました。甲と生計を一にしていたAは、甲の死亡により死亡保険金7,000万円を取得したことから、平成28年11月に相続税の期限内申告をしました。

甲には相続人がいなかったことから、Aは家庭裁判所に対し甲の特別縁故者であるとして相続財産の分与を申し立てたところ、家庭裁判所の審判があり、平成30年5月1日に、被相続人が所有していた土地（相続開始時の相続税評価額:5,000万円、分与時の相続税評価額：5,500万円）の分与があったことを知りました。

①Aの相続税の修正申告書の提出期限はいつですか。
②相続税の計算における土地の評価額はいくらですか。
③Aが分与を受けた土地に係る相続税の課税関係は、平成28年と平成30年のいずれの法令に拠りますか。

1.特別縁故者が相続財産の分与を受ける場合

被相続人に相続人が存在しない場合などは、最終的に相続財産は国庫に帰属しますが、特別縁故者が財産を取得する場合もあります。

特別縁故者とは「被相続人と生計を同じくしていた者、被相続人の療養看護に努めた者その他被相続人と特別の縁故があった者」（民法958条の3第1項）とされていますが、具体的に特別縁故者に該当するか否かは家庭裁判所の判断に委ねられています。

特別縁故者が相続財産の分与を受けるまでには次のような手続があり、事案により異なりますが、被相続人の相続開始から相続財産分与の審判の確定までには相当の期間がかかります（最短でも13か月以上）。

＜相続財産法人の成立＞
＜相続財産管理人の選任と公告＞
↓ 2か月以内
＜相続債権者等に対する請求申出公告＞
↓ 2か月以上
＜相続人の捜索の公告＞
↓ 6か月以上
相続人の不存在の確定
↓ 3か月以内
＜「特別縁故者に対する財産分与」の申立て＞
↓
＜相続財産分与の審判の確定＞

2.相続財産の分与を受けた特別受益者に係る相続税

相続財産の分与を受けた特別縁故者は、被相続人から遺贈により財産を取得したものとみなされますが、その相続税の計算には次のような留意点があります。

（1）相続財産の評価

特別縁故者は「その与えられた時におけるその財産の時価に相当する金額」を取得したものみなす、と規定されており、例えば相続財産の分与により取得した土地等は、被相続人の相続開始日における時価ではなく、実際に分与を受けた時における時価（相続税評価額）で評価します。

（2）負担した債務又は葬式費用

特別縁故者が被相続人の入院費用等を負担していた場合でこれらの費用を別途相続財産から受け取っていない場合には、分与財産の額からこれらの費用を控除した価額をもって分与された価額として扱います。

（3）3年以内贈与加算

特別縁故者が被相続人から受けた相続開始前3年以内の贈与も3年以内贈与加算の対象となります。

（4）相続税の総額の計算

相続税の総額は相続財産の分与を受けた特別縁故者の課税価格（分与を受けた特別縁故者が2名以上いる場合には、その合計額）から基礎控除額を控除した後の残額に税率を乗じて計算します。被相続人には相続人がいませんので、基礎控除額は3,000万円です。

（5）相続税額の加算

特別縁故者も相続税額の2割加算の対象となります。

（6）税額控除

贈与税額控除と、分与を受けた相続財産の中に在外財産がある場合の外国税額控除の適用はありますが、その他の税額控除の適用はありません。

（7）相続税の申告期限

相続税の申告期限は、審判が確定し相続財産の分与を受けたことを知った日の翌日から10か月以内です。

3.事例へのあてはめ

①修正申告書の提出期限は、平成31年3月1日です。相続財産の分与により相続税額に不足が生じた場合でも修正申告による過少申告加算税はありません。
②土地の評価額は、5,500万円（分与時の相続税評価額）です。
③Aが分与を受けた土地に係る相続税の課税関係は、平成28年（相続開始時）の法令に拠ります。
（相続税法4条1項、相続税法基本通達4-3、4-4）

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2019/11/18）より転載

［解説ニュース］

配偶者居住権が消滅した場合の相続税・贈与税の取扱い

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（山崎信義／税理士）

［関連解説］

■配偶者居住権等の評価

■配偶者居住権等と相続税の小規模宅地等の特例・物納の取扱い

１．配偶者居住権の概要

被相続人の死亡時にその被相続人の財産であった建物に居住していた配偶者は、遺産分割又は遺言（以下「遺産分割等」）により、その居住していた建物（以下「居住建物」）の全部につき無償で居住したり賃貸したりする権利（＝「配偶者居住権」）を取得することができます（民法1028条第1項）。

配偶者居住権の存続期間は、配偶者が亡くなるまで（遺産分割協議または遺言で別段の定めをした場合には、その期間）です（民法1030条）。

２．配偶者の死亡または期間の満了により消滅した場合の相続税・贈与税の取扱い

個人が対価を支払わないで、又は著しく低い価額の対価で利益を受けた場合には、相続税法9条により、原則として、その利益を受けた時に、その利益を受けた時におけるその利益の価額に相当する金額（対価の支払があつた場合には、その価額を控除した金額）を、その利益を受けさせた者から贈与により取得したものとみなされます。

上記１のとおり、配偶者居住権を取得した配偶者が死亡した場合には、配偶者居住権が消滅します。この場合、居住建物の所有者はその居住建物について使用収益することが可能となったことを利益と考え、上記相続税法9条の規定と同様に居住建物の所有者に対してみなし課税をするという考え方もあります。しかしこれは配偶者の死亡に伴い、民法の規定により予定どおり配偶者居住権が消滅するものであり、配偶者から居住建物の所有者が相続により取得する財産がないことから、相続税は課税されません（相続税法基本通達9-13-2注書）。

配偶者居住権の存続期間が終身ではなく、10年などの有期で設定されていた場合に、その存続期間が満了したときも、民法の規定により予定どおり配偶者居住権に基づく建物の使用収益が終了することから、移転し得る経済的価値は存在しないと考えられ、贈与税は課税されません。

なお、居住建物の敷地の所有者についても、上記と同様の取扱いがされます。

３．配偶者居住権がその存続期間の満了前に消滅した場合の贈与税の取扱い

前述１のとおり、民法は配偶者居住権の存続期間を「配偶者が亡くなるまで（遺産分割協議または遺言で別段の定めをした場合には、その期間）」と定めており、原則として当初設定した存続期間の中途で変更することはできません。

ただし、配偶者が用法遵守義務*に違反した場合や、居住建物の所有者の承諾を得ないでその建物の改築や増築または第三者に対する賃貸を行った場合には、居住建物の所有者は配偶者に対して期間を定めて是正の催告を行い、その期間内に是正されないときは配偶者居住権を消滅させることができます（民法1032条第3項、第4項）。また、配偶者が配偶者居住権を放棄又は居住建物の所有者と合意することにより、配偶者居住権を解除することが可能と解されています（堂薗幹一郎・野口宜大「一問一答　新しい相続法」（商事法務）29頁Q20参照）。

＊民法1032条第1項により、配偶者は従前の用法に従い、善良な管理者の注意をもって居住建物を使用することが義務付けられています。

配偶者居住権の存続期間の満了前に何らかの事由により配偶者居住権が消滅することとなった場合、居住建物の所有者は、その期間満了前に居住建物の使用収益ができることとなります。その配偶者居住権の消滅により、配偶者から所有者に使用収益する権利が移転したものと考えられることから、相続税法9条の規定により配偶者から贈与があったものとみなされ、居住建物の所有者に対して贈与税が課税されます。

具体的には、前述の理由によりその配偶者居住権は消滅した時において、その建物の所有者または建物の敷地の用に供される土地の所有者が、①対価を支払わなかったとき、または②著しく低い価額の対価を支払ったときは、原則、その建物や土地の所有者が、その消滅直前に、その配偶者が有していた配偶者居住権の価額またはその配偶者居住権に基づき土地を使用する権利の価額に相当する利益の額（対価の支払があった場合には、その価額を控除した金額）を、その配偶者から贈与により取得したものとして取扱われ（相続税法基本通達9-13-2）、贈与税が課税されます。

なお、居住建物の敷地の所有者についても、上記と同様の取扱いがされます。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2019/11/05）より転載

［解説ニュース］

遺留分侵害額の請求があった場合の税務上の取扱い

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（宮田房枝／税理士）

［関連解説］

■遺留分制度を潜脱する意図で利用された信託（東京地裁H30.9.12）

■2次相続の申告後に、1次相続に係る遺留分侵害額請求に基づく支払額が確定した場合

1 民法改正

遺留分侵害に対する遺留分権利者（兄弟姉妹以外の相続人）の請求権につき、次のとおり改正されました。

2 令和元年度（平成31年度）税制改正

民法改正に伴って、遺留分に関する規定が物権的請求権から金銭債権へと変化したものの、権利行使によって生ずる担税力の増減は改正前と同様であると考えられることから、相続税の課税関係は改正前と同様とされ、民法において「遺留分の減殺請求」という用語が「遺留分侵害額の請求」と改正されたことに伴う規定の整備のみが行われました（下記3参照）。

ただし、遺留分権利者に支払う金銭を準備することが困難な場合等には、当事者間の合意のもと、金銭ではなく金銭以外の資産を移転することで解決することも想定されますが、その場合の所得税の課税関係については留意が必要となります（下記4参照）。

3 基本的な取扱い（相続税法）

(1)遺留分侵害額の支払義務者における取扱い

相続税又は贈与税の申告書を提出した者又は決定を受けた者は、遺留分侵害額の請求に基づき支払うべき金銭の額が確定したこと（令和元年6月30日以前の相続の場合は、遺留分の減殺請求に基づき返還すべき、又は弁償すべき額が確定したこと）により、その申告又は決定に係る課税価格及び税額が過大となったときは、その額が確定したことを知った日の翌日から4か月以内に、更正の請求をすることができます。

(2)遺留分権利者における取扱い

①申告書を提出していた又は決定を受けていた場合

既に相続税の申告書を提出し又は決定を受けていた遺留分権利者は、上記(1)の更正の請求がされる場合には、既に確定した相続税額に不足を生じることになるため、更正があるまでは、修正申告書を提出することができます。この場合の相続税の納期限はその修正申告書の提出日であり、その提出日までに追加分の相続税を納付した場合には、延滞税は課税されません。

②期限内申告書を提出していなかった場合

遺留分侵害額の請求により新たに申告書を提出すべき要件に該当した遺留分権利者は、上記(1)の更正の請求がされる場合には、決定があるまでは、期限後申告書を提出することができます。この場合の相続税の納期限はその期限後申告書の提出日であり、その提出日までに相続税を納付した場合には延滞税は課税されません。

(3)実務上の対応

上記(1)及び(2)の申告等をしたとしても、しなかった場合と比べて相続税の総額は変わらないため、実務的にはこれらの申告等を行わず、当事者間で修正税額の精算のみを行うこともあります。

4 金銭以外の資産を移転した場合（所得税法）

遺留分侵害額の支払義務者が、遺留分侵害額に相当する金銭の支払に代えて、その債務の全部又は一部の履行として、資産を遺留分権利者に移転した場合には、その履行をした者は、原則として、その履行時に、その履行により消滅した債務の額に相当する価額によりその資産を譲渡したものとして取り扱われます。

5 終わりに

遺留分侵害額請求権が行使される可能性が高い場合には、次のような検討をしておくとよいと考えます。

●遺留分侵害額請求権の行使に備えて、生前から資金準備をする（生命保険、自己株式等を検討）

●遺言の見直し（遺留分相当の財産を遺留分権利者へ渡す内容にすること等を検討）

●いわゆる事業承継税制の適用を検討している場合には、適用を受ける株式数の検討（遺留分侵害額請求権に対応するためであったとしても、事業承継税制の適用を受けた株式を譲渡したり、遺留分権利者へ移転したりした場合には、取消し事由となるため）

●信託の活用を検討（ただし、実態等によっては、遺留分制度を潜脱する意図のある信託として、無効となる場合がある。〈参考ページ〉）

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2019/10/28）より転載