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［解説ニュース］

使い勝手アップの相続時精算課税制度では、みなし贈与にご用心

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（遠藤 純一）

［関連解説］

■調整区域の約4千平米の宅地が地籍規模の大きな宅地として減価できないと判断された事例

■借地人の原状回復の履行と土壌汚染の相続評価に関する裁判事例

１.はじめに

相続時精算課税制度は、特定の親から子・祖父母から孫の間で選択できる贈与税の課税制度です。

この制度は①財産の贈与時には、贈与額2500万円までは特別控除により課税されず、それを超える金額の贈与には20%の税率で課税され、②その後、その贈与をした親や祖父母の相続開始時には、相続時精算課税で贈与を受けた財産を、相続又は遺贈により取得した財産に加算、その合計金額を基に計算した相続税額から既に支払った相続時精算課税に係る贈与税類を控除した金額を納付する（贈与税額が相続税額を上回る場合には還付を受ける）ことになります。
令和5年度税制改正では、110万円の基礎控除が創設され、以前に比べ令和6年1月1日以後の贈与では使い勝手がよくなりました。

国税庁の報道発表資料「令和6年分の所得税等、消費税及び贈与税の確定申告状況等について」によると、改正後の令和6年中の贈与について、相続時精算課税制度を適用して申告した人は約8万人、前年に比べ59.2%も増加しました。

しかし相続時精算課税制度には、注意すべき点もあります。たとえば、相続時精算課税制度の適用を始めた年以降、基礎控除を超える贈与は無申告でも相続財産に取り込まれる点です。特に対価を支払わないで、又は著しく低い価額の対価で利益を受けたとされる「みなし贈与」についても、相続財産に加算される点が要注意といえます。

２.みなし贈与が相続財産に加算された裁判例

たとえば最近の事例では、平成21年の親子間で行われた借地権設定に際し本来授受されるべき権利金相当を授受をせず、同年暮れに同親子間で現金贈与をして現金贈与のみ相続時精算課税制度で贈与税の申告していたケースで、後年、授受しなかった借地権の権利金相当額につき税務署から「みなし贈与」と認定され借地権を贈与した被相続人の相続財産になるとした事例があります（東京高裁令和7年6月26日判決）。

判決によると、問題になったのは、平成21年に被相続人とその子である相続人2人の間で結ばれた借地権設定契約です。相続人は被相続人の土地の上に建物を建てようと、平成21年7月に建築会社と建築工事請負契約を締結していました。借地権設定契約は同年中に結ばれたものでしたが、この土地がある地域では借地権設定に伴い権利金等の一時金の授受する取引慣行があったのに、相続人は、被相続人に権利金などの一時金を支払わなかったといいます。

平成21年の現金610万円の贈与については、翌年に相続時精算課税の選択をして贈与税の申告をしていましたが、借地権の経済的利益は申告しませんでした。

３.相続が開始した後に…

その後、令和の時代になって相続が開始。相続人は相続税の申告でも借地権相当額を相続財産に加算しませんでした。

ところが税務署は、一人当たり2400万円弱に上る「みなし贈与」に当たる借地権の経済的利益（借地権相当額）のほか、満期保険金や現金の申告漏れを把握し、修正申告を勧めてきました。

けれども相続人は申告漏れのあった満期保険金や現金を相続財産に加算して修正申告、借地権の経済的利益については加算しませんでした。申告漏れによる贈与税の追徴が10年以上もなったからです。しかし税務署は、借地権の経済的利益を”相続財産”に加算して追徴したため最終的に裁判に発展したのです。

４.裁判所の判断

一審の東京地裁はまず、借地権の経済的利益について「相続時精算課税選択届出書に係る財産の贈与を受けた平成21年中に、対価を支払うことなく本件借地権相当額の経済的利益を受けた」から、「当該経済的利益を贈与により取得したものとみなされる（相続税法9条）」と認定。そのため「借地権相当額は、特定贈与者（被相続人）からの贈与により取得した財産として相続時精算課税の適用を受けるものであって、原告らの贈与税の課税価格の計算の基礎に算入されるものに該当する」とし「借地権相当額は、本件相続税の課税価格に加算されるべきもの」と判断していました。

東京高裁は一審判決を引用・支持したうえ、相続時精算課税が適用される財産について「当該取得の日の属する年分の贈与税の課税価格計算の基礎に算入されるもの」（相続税法21条の15）とされており、その対象から「贈与税の更正決定等の期間制限を経過した贈与を除外しているとはいえない」と説示し、贈与税の更正処分等の除斥期間経過で、相続時精算課税の適用される相続財産に加算されないとする相続人の主張を退けています。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2025/8/12）より転載

［解説ニュース］

一団の宅地に用途の異なる建物がある時の小規模宅地等の特例の利用上の注意

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（遠藤 純一）

［関連解説］

■調整区域の約4千平米の宅地が地籍規模の大きな宅地として減価できないと判断された事例

■借地人の原状回復の履行と土壌汚染の相続評価に関する裁判事例

１.はじめに

被相続人等の商売の敷地（特定事業用宅地等）や自宅の敷地（特定居住用宅地等）、貸家の敷地（貸付事業用宅地等）を親族が相続した場合に、一定要件のもと、その土地の課税価額の一定割合が減額される小規模宅地等の特例を適用する場合には、選択する宅地の面積や宅地の単価を十分に意識する必要があります。

(表)小規模宅地等の特例の主な宅地の種類と限度面積と減額割合

たとえば、一団の宅地に用途の異なる建物がある場合には、その按分の仕方に注意したいところです。同特例を適用するための相続税の申告等では、過少に宅地を選択すると、後で、適正な面積に拡大して修正しようとしても難しくなる場合があるからです。過少に面積を選択したため、後で面積の計算誤りがあったとして、更正の請求が認められるかどうかで裁判になったケースがあります（東京高裁令和7年4月16日判決・確定）

２.事案の概要

判決によると、問題になったのは特定事業用宅地等の面積。農家を継いだ納税者Aさんは平成31年、遺産分割協議により、自宅、納屋、倉庫などの建物とその敷地である2筆１団の宅地を取得し、申告期限まで保有するなど小規模宅地等の特例の要件を満たし、納屋の敷地について「特定事業用宅地等」の面積として75㎡と申告しました。

ところが後で、倉庫なども特定事業用宅地等に含めるべきところ、事実誤認があったとして税務署に更正の請求で直してもらおうとしましたが、認められなかったという事案です。東京地裁の1審判決では、申告には問題がなかったので、更正の請求は「適用範囲を拡大することを求めるものである」と判断し、面積を直すことはできませんでした。

３.納税者の追加的主張

東京高裁でAさんは、宅地選択以前に誤りがあり、次のような面積の計算をすべきだったと追加主張しました。

・一団の土地等のうち、 2以上の建物等の用に一体的に利用されている部分については、当該部分の土地等のうち、当該部分の土地等の面積を基礎としてその上に存する各建物等の建築面積の比により按分して計算した当該各建物等に係る面積に相当する部分を、当該各建物等の敷地部分とするとした地価税法取扱通達6-3(2)に従って面積を計算すると、納屋敷地部分の面積は154.56㎡となる。

・財産評価基本通達には一団の土地上に複数の建物が存在する場合の判断手法の定めはなく、そのため、地価税法取扱通達6-3の考え方に従って評価をするのが、実務上の考え方だ。

参考《地価税法取扱通達》（あん分計算の基礎となる土地等）
6‐3土地等が令第3条第3項に規定する「業務目的の用にも業務目的の用以外の用にも供されている」ものに該当するかどうかは、原則として一の建物等（同項第1号に規定する建物等をいう。以下9-2までにおいて同じ。）の用に供されている土地等（以下この項において「敷地部分」という。）ごとに判定するものとする。
この場合、一団の土地等の用途が単一でないときは、当該一団の土地等を、おおむね次のように区分し、整理した上で、それぞれに定めるところにより各建物等の敷地部分を判定するものとする。

(2)当該一団の土地等のうち、2以上の建物等の用に一体的に利用されている部分（(3)の部分を除く。）当該部分の土地等のうち、当該部分の土地等の面積を基礎としてその上に存する各建物等の建築基準法施行令第2条第1項第2号（(面積、高さ等の算定方法)）に規定する建築面積の比によりあん分して計算した当該各建物等に係る面積に相当する部分を当該各建物等の敷地部分とする。

４.東京高裁の判断

東京高裁は、追加主張について更正の請求をすることができる事由（国税通則法23条1項：課税標準や税額の計算が法律の規定に従っていなかった又は計算に誤りがある等）には該当しないと判断しました。

(1)明細書等において特定事業用宅地等に区分されている納屋敷地の面積（75㎡）については、当初申告に際し、現地確認を行った上で課税明細書や登記事項証明書を基にして選択特例対象宅地等の面積を算定した上、納屋の敷地46.58㎡及び車庫の敷地28.52㎡を合算した面積として特定したものと認められる。

(2)本件特例における選択特例対象宅地等の面積を算定するための計算に当たっては地価税法取扱通達による方法が唯一の計算方法というものではないから、上記に従った計算方法によるものではなかったとしても、直ちに誤りがあったとみるべき法的根拠はうかがわれず、75㎡が計算誤りによるものとみることはできない。

(3)明細書等においても納税者の主張の納屋の敷地面積「154.56㎡から上記75.00㎡を除いたもの」が特定事業用宅地等として区分されていたものと認めることはできない。

上記事例のように、選択すべき宅地の面積を過少に申告してしまうと、後で訂正するのは困難です。一団の宅地に用途の異なる建物がある場合の区分は、はじめが肝心といえそうです。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2025/7/14）より転載

［解説ニュース］

マンション建替え決議と、転入後売買の3000万円控除適用を巡る裁決事例

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（遠藤 純一）

［関連解説］

■法律によらない土地の交換分合で譲渡所得税がかかるかどうかのポイント

■簡易課税制度選択届出済みを失念、ビル建替えで売上急減後トラブルなった事例

１.はじめに

古いマンションを手放す際の譲渡益に対する課税については、住み続けていれば、問題なく譲渡所得課税の特例、いわゆる3000万円控除の適用を受けて、軽減することが可能です。では、借家にした古いマンションをそのまま売却する場合は、どうでしょうか？

実は古いマンションでは借家の割合が増加する、そんな傾向があります（国土交通省「マンションの政策の最近の動向について」）。こうしたなか建替えが課題になったマンションをいつ売却するか、費用負担の関係で悩む人も少なくない状況です。組合に売り渡す場合でも課税される場合がある点も懸念材料です。

そこで一計を案じて、マンションの建替えについて区分所有者の間で決議がなされ、住んでいる区分所有者の立退き期限が定められたタイミングで、保有する家屋から賃借人を立ち退かせ、自分がそこに舞い戻ってから、売却して3000万円控除の適用をした人（仮にAさんとします）がいました。

ところが、税務署はその適用を認めませんでした。そのポイントの１つは、3000万円控除の適用対象となる家屋について「真に居住の意思をもって客観的にもある程度の期間継続して生活の本拠としていたもの」とされているのに、Aさんはマンションの建替え決議があって長く住めないことを知っていたと認定されたこと。今回は、この事案について見ます（国税不服審判所令和6年11月19日裁決）。

２.事案の概要

①このマンション1戸はAさんの配偶者が昭和60年に1945万円で購入、平成22年にAさんが相続した。

②Aさんは平成23年に賃貸を開始、令和3年5月まで継続した。

③Aさんは令和3年5月に住民票を同マンションに異動し、同年6月25日に別の住まいに異動した。

④Aさんは、令和3年4月に同マンションを4830万円で売買する契約を締結、引渡しを7月1日とした。

⑤ただし、同マンションを含むこの集合住宅の全区分所有者が明渡しを完了していない場合等、建替え工事までの段取りに不調があった場合は契約解除できる特約があった。

⑥同マンションの管理組合は令和2年12月に臨時総会で建替え決議を可決していた。

⑦Aさんは、令和4年に3000万円控除を適用する旨の期限内申告をした。

⑧所轄税務署は令和5年に3000万円控除の適用を認めず、更正処分等をした。

⑨Aさんは国税不服審判所に審査請求した。

３.審判所の判断

国税不服審判所（以下、審判所という。）は、3000万円控除を定めた法律（措置法第35条第2項第1号）に規定する「その居住の用に供している家屋」とは、「譲渡者が、真に居住の意思を持って客観的にもある程度の期間継続して生活の拠点としていた家屋をいうものと解される」と特例の対象となる家屋についての考え方を示し、「譲渡資産がこれに該当するか否かについては、その者の日常生活の状況やその家屋の利用の実態等の諸事情を総合的に考慮し、社会通念に従って判断するのが相当である」としました。これを踏まえ審判所は、次のような主な事実関係を改めて指摘しました。

(1)マンション建替え決議後、2か月ほどで、反対者に対し売渡請求を行い、売買が成立、全員建て替え事業に賛成することとなったこと。

(2)マンション建替え事業の説明会が行われ、資料が配布され、建替え事業に係る売買契約の締結は令和3年4月11日を予定しており、また、各区分所有者は同年6月30日午後1時までに区分所有建物内の荷物を全て撤去し、区分所有建物の鍵を各譲受人に引き渡すこと等が記載されていたこと。

審判所は、マンションの継続的な利用の可能性について次のように検討しました。すなわち上記などから「建替え事業の円滑な進行を妨げる客観的な事情は特段認められない。また、法定説明会を経るなどの手続が行われた上で、建替え決議は法定の要件を充足し可決されており、建替え決議の効力に疑義が生じるような事情も認められない」。また、賃借人との間の契約解除や明渡しについても、Aさんが建替え事業に係るマンションの引渡し時期を認識していたことを示すものと指摘、最終的にAさんが同マンションにつき同日を超えて継続的に生活の拠点として使用することは客観的に見てほぼ不可能であったということができ、そのことは請求人（Aさん）においても、十分、認識していた」と認定しました。

このほか審判所は、Aさんが事実上、このマンションで生活した実態が見られないことなどを指摘し、「真に居住する意思を持っており、継続して生活の拠点として居住している実態があったとはいえない」として3000万円控除の適用を認めなかった税務署の更正処分等を支持しています。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2025/6/10）より転載

［解説ニュース］

借地人の原状回復義務の履行と土壌汚染土地の相続税評価に関する裁決事例

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（遠藤 純一）

［関連解説］

■贈与税の申告遅れたやむを得ない事情を巡る裁判例に学ぶ

■賃貸マンションが空いたので自宅転用し売却したら税金トラブルになった事例

１、はじめに

相続した土地に特定有害物質による土壌汚染があってその取引価額にも影響を及ぼすことが見込まれる場合には、相続税の土地評価においても考慮すべき事態となります。

その場合の土地の相続税評価額は、土壌汚染がないとした場合の土地の評価額から、土壌汚染の浄化・改善費用相当額等を控除することになっています（国税庁「土壌汚染地の評価等の考え方について（情報）」平成16年7月5日）。浄化・改善費用相当額は、汚染の適切な浄化等の方法に基づく合理的なものであることを前提に、相続税評価額のレベルに合わせて見積額の80%相当額とすることとされています。

ところで、賃借人が被相続人保有の土地を賃借しており、契約上、返還に際して原状回復義務がある場合に、浄化・改善費用相当額の控除は認められるのでしょうか。

最近、賃借人が事業の遂行上賃借した土地を汚染し、返還に際して契約上の原状回復義務により、相続開始後1年以内に土壌汚染の浄化・改善工事に着手・その後完了したケースで、土地の相続税評価をする上で浄化・改善費用相当額の控除を認めなかった国税不服審判所（以下、審判所という。）の事例が明かになりました（令和 6年12月9日裁決）。

ポイントになったのは、財産評価基本通達１（評価の原則）(3)の「財産の評価に当たっては、その財産の価額に影響を及ぼすべきすべての事情を考慮する」という取扱いです。

２、事案の概要

この事案は、「中小工場地区」に所在する地積4千平米弱の土地での相続税評価が争われたものです。相続が開始したのは、2019年。プレス加工会社と被相続人らの間には、この土地の賃貸借契約が締結され、賃借人自身の負担において原状回復義務をする取り決めが行われていました。

ただ、相続開始時点では、土地の土壌汚染は浄化等がなされていませんでした。
しかし経済的な状況から会社の清算を決めたプレス加工会社が土地の明け渡しに向けて、土壌汚染対策法に基づき土壌汚染状況調査を開始。相続開始からおよそ1年半で土壌汚染の除染等の工事を完了。費用はプレス加工会社の財務状況が悪かったため、その親会社が負担したというものです。

争点は、この土地について土壌汚染が除去されたものとして評価すべきか、又は、浄化・改善費用相当額を控除して評価すべきか（ほかの争点は割愛）です。

３、審判所の判断

審判所はまず、「相続開始日におけるプレス加工会社の原状回復義務の有無及び同義務の履行可能性の程度は、土地の価額に影響を及ぼすべき事情といえる」として、相続開始日における原状回復義務の有無・同義務の履行可能性の程度を検討する」こととし、次のような事実関係を確認しました。

①原状回復義務については、賃貸借契約の終了により発生するものではあるが、相続開始日において、土地賃貸借契約の終了によって土壌汚染の除去という原状回復義務が発生することが確実であったこと。

②プレス加工会社は単独では土壌汚染の除去・改善費用全額を負担することはできなかったが、親会社が費用の肩代わりをしなかった場合の信用棄損の程度は著しく、同社グループの経営に及ぼす被害が大きいことが想定され、事実上、親会社が汚染除去費用を負担せざるを得ない状況であったと認められること。

③相続開始日前の時点で、土壌汚染対策法上の調査義務の発生前の先行調査として本件地歴調査が実施され、土壌汚染の結果次第という留保はありつつも、プレス加工会社が汚染土壌の除去の具体的な方法を検討し、施工業者まで選定していること。

④相続開始日後9か月以内のうちに、プレス加工会社は、土地の土壌汚染の掘削除去等を行う旨を一般向けに公表。相続開始日から1年も経過しない翌年3月9日には、除染工事を着手させ、その後、親会社が工事代金を立替払していること。

⑤相続開始日時点において、プレス加工会社が、当時実施中であった本件地歴調査によって土壌汚染が判明した場合には、速やかにその除去を行うべきものと認識・予定していたことは明らか。汚染除去費用については、親会社が立替払を行うことが十分想定されており、また、親会社にもその意図があったと推認されること。
上記から審判所は、「相続開始時点で原状回復義務の履行の蓋然性が高かった」として、問題の土地の評価に当たって、土壌汚染が除去されたものとして評価すべきであり、浄化・改善費用相当額を控除するのは相当ではないと判断しています。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2025/5/13）より転載

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M&A直前の相続で取得した株式の相続税評価に係る裁判は納税者勝訴で確定

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（遠藤 純一）

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■調整区域の約4千平米の宅地が地積規模の大きな宅地として減価できないと判断された事例

■売却する不動産にある遺品の片付け費用が譲渡費用と認められなかった事例

1. はじめに

東京高裁は令和6年8月28日、M&A直前に開始した相続で、相続人が取得した取引相場のない株式について、財産評価基本通達6項（以下、財産評価基本通達を評価通達、同6項を評価通達6項という）による財産の再評価・追徴を認めないとした今年1月の東京地裁判決を支持する判決を下しました。国側は控訴を見送ったため、同裁判は確定しました。

争われていたのは、中小企業のM&A目前に企業オーナーが亡くなり、オーナーが生前に取りまとめていたM&Aを相続人が実行し、同社株式を同業他社に売却した事案です。相続人は売却前の株式を評価通達により評価したが、その評価額と、M&Aで合意された売却金額との間に「著しいかい離」があるとして、税務署が売却価額約10万円に近い約8万円で更正したことで争いになっていました。

2. 事案の概要

判決によると、事案の概要は次のとおりです。

(1)被相続人は平成26年5月、経営する会社の株式の譲渡に向けて買収会社と協議、基本合意書を締結した。会社の株式は1株約10万円で譲渡するとしていたが、法律的に拘束するものではないことを確認していた。

(2)被相続人は基本合意書をまとめた後に死亡。相続人3人のうち被相続人の配偶者が売却する株式の発行会社の代表取締役になる一方、買収交渉を再開し、同年7月に相続人の一人に全ての株式を集めたうえで、全株式を買収会社に基本合意書の価格（約10万円）で譲渡した。

(3)相続人らは相続税の申告では評価通達に基づき「取引相場のない株式で大会社のもの」として評価し、1株約8千円として申告した。

(4)所轄税務署は、評価通達6項により平成30年8月に国税庁長官の指示に基づき、上記株式について、専門家によるDCF法の評価（約8万円）で更正処分等をした。

3. 国税の主張

東京高裁における国側の主な主張は次のとおりです。

①評価通達6項を適用すべき根拠として、問題の相続株式につき通達評価額と相続開始日における客観的な交換価値との間に著しいかい離があり、被控訴人がそのことを十分に認識することが可能であった。

②売買契約が成立しその所有権が買主に移転する前に、問題の株式の所有者である売主が死亡した場合、売主の相続財産は売買代金債権になり、その価額は原則として売買相当金額で評価される（最高裁昭和56年（行ツ）第89号　昭和61年12月5日）とした上で、相続開始時に売買契約が成立していなかったとしても、近い将来、売買契約が成立し売買代金債権に転化する蓋然性が高い場合には、当該株式の価値としては、その売買代金相当額が基準になり得る。

4. 東京高裁の判断

東京高裁は、①の点について次のように述べました。

・「取引相場のない株式の客観的な交換価値は、本来、専門的評価を経ない限り判明しないものであって、外形的事実によって取引相場のない株式の交換価値を合理的に推測することが可能であるとは必ずしもいえない。」

・その理由として「M&Aが行われる場合においては、高度な経営判断や双方の交渉の結果等により株式の売買代金が決定されるのであって、売買代金が交換価値を反映しているとは限らない」

その上で東京高裁は、譲渡予定価格約10万円や更正処分の株価約8万円等が「通達評価額(約8千円)と大きくかい離しているからといって、更正処分の時点までさかのぼって、譲渡予定価格が交換価値を反映したものであるとして評価通達の定める方法による画一的な評価を行うことが実質的な租税負担の公平に反するというべき事情（特段の事情）が存在したということにはならない」としました。

②について東京高裁は、「昭和61年の最高裁判決は、本件のように売買契約がまだ成立していない場合とは明らかに状況を異にする」と指摘、「仮に、上記蓋然性の程度を基準とすることが許容されると解したとしても、本件相続開始日において、被控訴人らと買収会社）との間で本件相続株式の売買契約が成立し、譲渡予定価格による売買代金債権に転化する蓋然性が高かったと認めることはできない」と判断しました。

というのも、基本合意では、ア譲渡予定価格に法的な拘束力があることは明確に否定されている、イ相続開始後に買収監査等が行われているから、買収会社が「譲渡予定価格により取得する確定的意思を有していたとは直ちに認め難い」というわけです。

このほか、東京高裁は、「本件被相続人及び被控訴人らによる相続税の負担を減じ又は免れる行為があったとは認めがたい」ことなどを指摘。国側の控訴に理由はないとして、税務署の更正処分を取り消した一審判決を支持しました。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2025/4/21）より転載

［解説ニュース］

法律によらない土地の交換分合で譲渡所得税がかかるかどうかのポイント

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（遠藤 純一）

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■賃貸マンションが空いたので自宅転用し売却したら税金トラブルになった事例

■簡易課税制度選択届出済みを失念、ビル建替えで売上急減後トラブルなった事例

１.はじめに

自分の所有する土地を他人の土地と交換した場合、税法上「譲渡」扱いとされるのが原則です。しかし、固定資産の交換の特例（所得税法58条）に規定する要件を満たすと、土地の交換であっても「譲渡はなかったもの」とされ、譲渡所得税はかかりません。

２. 特例以外の取扱いも

ところで、譲渡所得税がかからない交換は、上記交換の特例に限られるかというと、そうでもありません。所得税では、土地区画整理法等の法律の規定に基づき租税特別措置が設けられているほか、取扱いとして次の２つがあります。①「法律の規定に基づかない区画形質の変更に伴う土地の交換分合」（所得税基本通達33‐6の6）、②宅建業者等の事業者が絡む場合の「宅地造成契約に基づく土地の交換等」（所得税基本通達33‐6の7）です。

①一団の土地の区域内に「土地及びその土地の上に存する借地権など」（以下、土地等という。）を有する2以上の人が、その一団の土地の利用の増進を図るために行う土地の区画形質の変更に際し、相互にその区域内に有する土地の交換分合）を行った場合には、その交換分合が当該区画形質の変更に必要最小限の範囲内で行われるものである限り、その交換分合による土地の譲渡はなかったものとされる取扱いです。

②一団の土地の区画形質の変更に関する事業が施行される場合において、その事業の施行者とその一団の土地の区域内に土地等を有する者（従前の土地の所有者）との間に締結された契約に基づき、従前の土地の所有者の有する土地をその事業の施行のためにその事業施行者に移転し、その事業完了後に区画形質の変更が行われたその区域内の土地の一部を従前の土地の所有者が取得するときは、その従前の土地の所有者が有する土地とその取得する土地との位置が異なるときであっても、その土地の異動が当該事業の施行上必要最小限の範囲内のものであると認められるときは、その従前の土地の所有者の有する土地のうちその取得する土地の面積に相当する部分は譲渡がなかったものとされる取扱いです。ただし一部金銭で補われている場合には、金銭で取得した土地部分を除きます。

そして①②のどちらもこの交換分合が、一団の土地の区画形質の変更に伴い行われる道路その他の公共施設の整備、不整形地の整理等に基因して行われるもので、四囲の状況からみて必要最小限の範囲内であると認められる場合に上記取扱いを適用できるとされています。

３. 区画形質の変更とは？

上記の特例以外の交換分合の取扱いでは、一団の土地において「土地の区画形質の変更」に際し土地の交換分合が行われることが条件になっています。この土地の区画形質の変更とは、(1)区画の変更、(2)土地の形状の変更、(3)宅地化することとされています。具体的にどのような形で認められるのか、国税不服審判所（以下、「審判所」という。）の裁決事例から手がかりを捜してみましょう。

４.平成13年12月20日裁決

この事例は1団の土地を構成する土地を持つ3人が、無道路地をなくすための私道を開設しようと、それぞれ土地を交換等して所有する土地を使いやすくした事例です。税務署は上記①の取扱いの適用はないとして課税しました。

税務署の考えは「土地の区画形質の変更とは、一団の土地の登記地番及び所有権に基づく区画に対して、道路その他の公共施設の整備、不整形地の整理等によって区画を適正にし、土地の形状・土質を改良して適正な宅地を造成すること」だとして、3人の行った交換分合について次の問題点を指摘していました。

ア、地番・地積の変更・更正等を行うことなく、従来のままの地番・地積で所有権移転登記がされている。

イ、一部の土地は、何ら造成等は行われず、区画形質の変更があったとは認められない。

しかし審判所は、上記①の取扱いについて、「その経済実態から、土地所有者相互間における相隣関係の問題として単に土地の境界線を整理しただけとか不整形地であったところに道路を付け区画を整理するというのであれば、その土地の交換分合が土地所有者相互間において必要最小限の範囲内で行われた場合には、税務上はその交換分合による土地の譲渡はなかったものとする趣旨」を踏まえ、「土地の区画を整理し、又は土地の形状及び土質を変更し、利用しやすい土地にすることをいうと解され、必ずしも土地の形質の変更を伴わなければならないというものではない」と述べ、上記①の取扱いの適用を認め「譲渡はなかったもの」としています。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2025/3/10）より転載