解説コラムの新着一覧

 ［解説ニュース］

 介護施設等に入所後、相続が発生した場合の居住用財産の譲渡所得と相続税の取扱い

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（関口正二／税理士）

1．概要

新しい元号となり「人生100年時代」を見据えた生き方に対する対応が必要となっています。
配偶者の死別等により単身の高齢者が増加しています。一人暮らしを続けてきたものの、体調面から介護が必要となり、家族に迷惑をかけたくはない等との理由から自宅から介護施設等に入所するケースが今後も増加していくことが予想されます。
今回は、自宅から介護施設等の入所後に相続が発生した事例での税務上の取扱いを解説します。

2．介護施設等入所後、自宅の売買契約中に相続が発生した場合の譲渡所得と相続税の取扱い

【回答】

（1）譲渡所得の取扱い

土地建物の譲渡所得の金額の計算上「総収入金額に計上すべき時期」は、納税者の選択により「資産の引き渡しがあった日」または「譲渡契約の効力発生の日」のいずれかとすることができます。

「譲渡契約の効力発生の日」を選択して亡母の準確定申告で譲渡所得の申告をした場合には、亡母の居住用財産（住まなくなってから3年を経過する日の属する年の12月31日までの譲渡）として居住用財産の譲渡特例（措法35）の適用が可能となり税務上有利となります。また、譲渡所得に係る個人住民税の納税義務者は譲渡した翌年の1月1日時点で住所地がある方となります。よって、亡母の譲渡所得の住民税は発生しないことになります。

また、「資産の引き渡しがあった日（残金決済日）」を選択し相続人の確定申告で所得税に係る譲渡所得の申告をすることも可能です。この場合には、相続人は居住していなかったため居住用財産の譲渡特例（措法35）は適用不可です。しかし、相続財産の譲渡として相続税の取得費加算特例（措法39）の適用は可能です。

（2）相続財産、相続債務の取扱い

売買契約中の土地等及び建物について、売主に相続が開始した場合には、相続等により取得した財産は、当該売買契約に基づく相続開始時における残代金請求権となります。本事例では残金の7千万円が未収入金として相続財産となります。

相続財産が土地等ではないため小規模宅地等の相続税の課税価格計算の特例（措法69の4）の適用の検討は不要です。

相続発生により介護施設は退去と同様となり、入所時に支払った入所一時金（前払金）の一部及び敷金が相続人に返還されることとなります。この返還された金額は、亡母の金銭債権として相続財産に該当しますのでご注意ください。

また、上記（1）において「譲渡契約の効力発生の日」を選択することで亡母の準確定申告において発生した所得税等は、亡母の債務として相続税の債務控除の対象となります。

3．老人ホーム入所後の自宅敷地の小規模宅地等の特例

【回答】

老人ホームに入所したとしても、下記の要件を満たすことにより、従前の自宅敷地は特定居住用の小規模宅地等の特例が適用できます。

（1）被相続人が介護保険法等の要介護認定、要支援認定を受けていたこと（措令40の2②一）。
（2）入所施設が老人福祉法、介護保険法等に規定する一定の施設であること（措令40の2②一）。
（3）介護施設等入所後に、従前居住していた家屋を事業の用又は被相続人等以外の居住の用に供していた事実がないこと（措令40の2③）。

本事例では、母の施設入所後に自宅が新たに他の者（次男家族）の居住の用に供されているため、上記（3）の適用要件を満たしておらず、小規模宅地等の特例の適用はできません。介護施設等入所後の自宅の用途は、相続税申告において注意を要します。

税理士法人タクトコンサルティング「TACTニュース」（2019/05/27）より転載

［解説ニュース］

相続時精算課税を選択した非上場株式に係る贈与税の納税猶予：贈与者よりも先に受贈者が死亡した場合

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（山崎信義／税理士）

1．相続時精算課税の贈与者が死亡した場合の相続税

(1)概要

相続時精算課税は、その年の1月1日時点で20歳以上である個人が、同日時点で60歳以上である父母　又は祖父母（原則）から財産の贈与を受けた場合、贈与税の申告期限までに「相続時精算課税選択届出書」その他一定の書類を贈与税の申告書に添付して納税地の所轄税務署長に提出したときに選択できる税制です(相続税法21条の9等)。

相続時精算課税の適用を受ける贈与の贈与者(「特定贈与者」)が死亡した場合、その適用を受けた受贈者(「相続時精算課税適用者」）の相続税額は、その死亡時までに特定贈与者から贈与を受けた相続時精算課税の適用を受ける贈与財産の贈与時の価額と、特定贈与者から相続又は遺贈（「相続等」）により取得した財産の評価額と合わせて相続税額を計算し、既に課された相続時精算課税による贈与税を控除して算出します（同21条の14、21条の15）。

(2)相続時精算課税適用者の有していた相続税の納税に係る権利義務の承継

特定贈与者の死亡以前に、その特定贈与者に係る相続　時精算課税適用者が死亡した場合、同適用者の相続人は、同適用者が有していた[相続時精算課税の適用を受けたことによる納税に係る権利又は義務]を承継します（同21条の17第1項）。

例えば、特定贈与者のAの死亡前に相続時精算課税適用者の長男Bが死亡した場合、Bの相続人は、Aが死亡した時に長男の代襲相続人としてAから相続で取得した財産の価額に、Bが相続時精算課税の適用を受けたAからの贈与財産の価額（Bが贈与を受けた時の価額）を加えて、Aに係る相続税額を計算します。

２．非上場株式等に係る贈与税の納税猶予（一般措置）

(1)概要

中小企業における経営の承継の円滑化に関する法律に規定する「中小企業者」に該当する会社で、同法による都道府県知事の認定を受けたものの株式について、その会社の代表権を有していた先代経営者(「贈与者」)から贈与を受けた受贈者が、一定の要件を満たすその会社の後継者(「経営承継受贈者」）である場合は、経営承継受贈者が納付すべき贈与税のうち、その非上場株式 (一定の部分に限る。以下「特例受贈非上場株式」)に対応する額の納税が、その贈与者の死亡の日まで猶予されます（租税特別措置法(措法)70条の7第1項）。

(2)特例受贈非上場株式に係る猶予税額の免除

(1)の猶予税額は、①その贈与者の死亡より先に経営承継受贈者が死亡した場合、②経営承継受贈者より先にその贈与者が死亡した場合のいずれのときにも、その全部又は一部が免除されます(同第15項1号、2号)。

(3)(2)②の場合の特例

(2)②の納税猶予の適用を受けていた場合において、経営承継受贈者より先に贈与者が死亡するなど一定の要件を満たすときは、経営承継受贈者は、(2)②のとおり猶予税額が免除されるものの、贈与税の納税猶予の適用を受けた非上場株式を贈与者から相続等により取得したものとみなされ(措法70条の7の3第1項前段）、相続税の課税対象とされます。
なお、この規定は、(2)①の場合には適用はありません(同かっこ書）。

３．贈与者よりも先に経営承継受贈者が死亡した場合（＝2(2)①）の相続時精算課税に係る相続税額の計算

相続時精算課税を選択して贈与税の納税猶予の適用を受けた受贈者が贈与者よりも先に死亡した場合には、同適用者(＝経営承継受贈者)の相続人は1(2)の適用を受け、贈与者が死亡したときに、同適用者が負う相続時精算課税の義務(特に1(2)の下線部の計算)を負うのではないかという疑問が生じます。

この点については、平成31年度税制改正により贈与者よりも先に経営承継受贈者が死亡した場合、2(2)より免除を受けた猶予税額に対応する特例受贈非上場株式については、1(1)の計算規定が適用されず、贈与者に係る相続税額の計算には含まれないこととされました(措法70の7第13項9号)。ただし相続時精算課税の適用を受けた同株式以外の財産には、原則通り1(1)の規定が適用されます。

なお「非上場株式等に係る贈与税の納税猶予の特例措置」(措法70の7の5)においても、上記と同様の取扱いがなされます(同第10項)。

税理士法人タクトコンサルティング「TACTニュース」（2019/05/20）より転載

［解説ニュース］

不動産の財産分与があった場合の不動産取得税

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（宮田房枝／税理士）

［関連解説］

■離婚に伴い自宅を財産分与する場合の税務上の取扱い等－1/2　～財産分与をする側～

■特別縁故者に対する相続財産の分与と相続税

1.財産分与とは

財産分与とは、相手方の請求に基づき、離婚した者の一方から相手方に財産を渡すことをいいます（民法768）。

2.不動産の財産分与があった場合の不動産取得税

離婚に伴う財産分与が以下の2要件を満たす場合には、「形式的に財産権の移転が行われることはあっても、当然の所有権の帰属を確認する趣旨にすぎず、これによって実質的に財産権の移転が生じるものではない」ため不動産取得税は課税されません。

しかし、これ以外の財産分与の場合には、「これによって実質的にその不動産所有権の移転が生じる」として不動産取得税が課税されます（東京地裁昭和45年9月22日判決、大阪高裁昭和51年1月27日判決、東京都「不動産取得税課税事務提要（平成30年3月30日改正）」）。

◆要件1  その財産分与が、実質的に夫婦の共有財産の分割と認められるものであること（下記3. (3)参照）

◆要件2  その財産分与が、婚姻中の財産関係を清算する趣旨のものであること（下記4. (1)参照)

3.夫婦の財産関係の分類

夫婦の財産関係は、次の3つに分類されます。
このうち、上記2.の要件1を満たすのは 下記(3)の実質的共有財産を財産分与の対象とした場合です。したがって、下記(1)のように夫婦の一方が相続や贈与によって取得した不動産や、婚姻前から所有していた不動産等を財産分与の対象とした場合、又は下記(2)のように夫婦の共有名義で登記されている不動産を財産分与の対象とした場合には、特段の事情がない限り、不動産取得税が課税されます（東京都「不動産取得税課税事務提要（平成30年3月30日改正）」第2章第3節1(3)エ、東京都「不動産取得税質疑応答集（平成28年4月1日改正）」6-⑩）。

4.財産分与の分類

財産分与は、次の3つに分類されます。
このうち、上記2.の要件2を満たすのは財産分与が下記(1)の清算的財産分与と認められる場合です。したがって、財産分与が慰謝料や離婚後の扶養料に相当する不動産の取得と認められる場合（下記(2)や(3)の場合）は、不動産取得税が課税されます。

5.具体例

(1) 婚姻期間中に夫婦で取得した不動産（登記名義：夫100%）を、財産分与により妻が取得した。
→　上記4.(1)の清算的財産分与に該当すれば、不動産取得税は課税されない。

(2) 婚姻期間中に夫婦で取得した不動産（登記名義：夫1/2、妻1/2）の夫の持分1/2を、財産分与により妻が取得した。
→　夫婦の共有持分割合が登記上明示されており、民法の規定により共有と推定される「夫婦のいずれに属するか明らかでない財産」（上記3.※印参照）ではないため、不動産取得税が課税される（ただし、納税者からの申し立て等により登記上の持分が実態と異なると推定される場合は、別途認定が行われる可能性がある）。

(3) 婚姻期間中に夫婦及び妻の父で取得した不動産（登記名義：夫6/10、妻の父4/10）の夫の持分6/10を、財産分与により妻が取得した。
→　上記4.(1)の清算的財産分与に該当すれば、不動産取得税は課税されない。

6.最後に

財産分与が上記2.に記載する2要件を満たさない場合には、その財産分与により取得した不動産については、原則として、「固定資産税評価額（宅地は、固定資産税評価額×1/2）×3%」の不動産取得税が課税されます（地法73の15、73の21①、地法附11の2①、11の5①）。

ただし、財産分与の対象となった不動産に、その不動産を取得した者が居住する場合には、一定要件を満たせば、中古住宅を取得した場合の不動産取得税の軽減措置の適用を受けることができます。

離婚に伴い財産分与を受ける場合には、将来の税負担も考慮してどのような財産で分与を受けるか等、事前に検討し交渉する必要があると思われます。税負担の詳細については、税理士にご相談ください。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2019/04/22）より転載

［解説ニュース］

相続税法64条1項の同族会社等の行為又は計算の否認規定の適用要件

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（亀山 孝之／税理士）

1. はじめに

相続税法64条1項は、「同族会社等の行為又は計算で、これを容認した場合においてはその株主若しくは社員又はその親族その他これらの者と政令で定める特別の関係がある者の相続税又は贈与税の負担を不当に減少させる結果となると認められるものがあるときは、税務署長は、相続税又は贈与税についての更正又は決定に際し、その行為又は計算にかかわらず、その認めるところにより、課税価格を計算することができる。」と規定しています（赤字は筆者）。

この規定が適用されると、私法上は有効に行われた同族会社の行為等を税務上は否認した状態（なかったものとしたり、別の行為等に置き換えたりすること）に基づき評価通達によって相続財産の相続時の時価＝課税価格を（申告より高く）評価することになります。

２. 上記1の否認規定の適用要件

表題の適用要件は次の通りです。

①対象となる法人は同族会社等（法人税法上の同族会社の外、特殊な要件を満たす法人も含みますが、後者の法人は稀です。）であること

②対象となる行為・計算は、同族会社等の行為・計算であること

③容認した場合（←そのまま否認しない場合、ということです。）、同族会社等の株主等の相続税等の負担を減少させる結果となること

④その税負担の減少が不当と認められること

このうち、①から③の判定は難しくありませんが、④の「税負担の減少が不当」か否かの判断は何をもって「不当」とするのか明確ではありません。

３. 裁判例が示す「不当」性の判断基準

以下では、相続税法64条1項の適用による否認の当否が争われた事件（同族会社のオーナー経営者（被相続人）が、癌によって死去する一月前に、時価をはるかに上回る価額でその同族会社の所有する土地・建物を買い取った行為が同項により否認、つまり、税務上なかったことにできるかが争われたもの）の裁判の大阪高裁平成19年4月17日判決で示された、同項の「不当」性の判断基準を示します。

同判決では、「確かに、…、相続税法 64条１項の同族会社の行為又は計算が相続税又は贈与税の負担を不当に減少させる結果となると認められるかどうかは、経済的、実質的見地において、当該行為又は計算が純粋経済人の行為として不自然、不合理なものと認められるか否かを基準として判断すべきもの」であるが、同項が、「同族会社が同族会社の株主等の租税負担回避行為に利用されやすく、これを放置すれば税負担の実質的な公平を図ることができないから、実質的な税負担の公平を図るために設けられた規定であり、この趣旨、目的に照らすと、ここでいう純粋経済人の行為として不自然、不合理なものかどうかは、同族会社の利益を図るという同族会社の株主ないし経営者としての立場に重きを置くのではなく、個人としての合理性を中心に考えるべきものである」と判示しました（赤字は筆者）。

そして、本件の時価をはるかに上回る価額で同族会社の所有物件を購入する行為については、「同族会社にとっては利益をもたらすもの（筆者注：株主ないし経営者としての立場に重きを置くと同族会社の利益が図られており、その意味で合理的）であるとしても、個人としては極めて不合理なものといわざるを得ない」と判示しました。つまり、「純粋経済人の行為として不自然、不合理なものと認められるか否か」についての判断は、この否認規定の趣旨に照らし、同族会社と取引行為を行った被相続人が、その同族会社と特殊な・親密な関係のない（と仮定した）一個人とした場合で判断するべきだ、ということです。換言すると、「独立当事者間」であるとした場合に通常行われうる取引といえるか、ということです。この判断基準は、この否認規定の制定趣旨に整合し妥当なものと思われます。

「不当」性につきこのように判断するということは、上記の経済的合理性を見る対象を、株主やその親族等を相手に上記のような取引を行った同族会社に限定しないということです。つまり、同族会社には経済的利益をもたらすものであっても、それだけではこの規定の適用を免れる理由にはならず、その取引自体の経済合理性、その相手にとっても不自然・不合理ではないかという点もチェックする、ということです。

４. 終わりに

この否認規定の適用の当否に係る裁判例はあまり多くないようですが、裁判例の数は否認例の数とイコールではありませんから、否認されない節税を考える際は、上記の不当性の判断基準に注意を払うことが必要です。

税理士法人タクトコンサルティング「TACTニュース」（2019/04/15）より転載

［解説ニュース］

相続時精算課税の適用を受ける贈与により非上場株式を取得した者の、みなし配当課税の特例の適用

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（山崎信義／税理士）

１．相続時精算課税の贈与者が死亡した場合の相続税

相続時精算課税は、その年の1月1日時点で20歳以上である個人が、その年の1月1日時点で60歳以上である父母又は祖父母から財産の贈与を受けた場合、贈与税の申告期限までに「相続時精算課税選択届出書」その他一定の書類を贈与税の申告書に添付して納税地の所轄税務署長に提出したときに選択できる税制です(相続税法21条の9等)。

相続時精算課税の適用を受ける贈与をした者（以下「特定贈与者」）が死亡した場合、相続時精算課税の適用を受けた受贈者（以下「相続時精算課税適用者」）の相続税額は、その死亡の時までに特定贈与者から贈与を受けた相続時精算課税の適用を受ける贈与財産の贈与時の価額と、特定贈与者から相続又は遺贈（以下「相続等」）により取得した財産の評価額と合算して相続税額を計算し、既に課された相続時精算課税に係る贈与税を控除して算出します（同21条の14、21条の15）。この場合において、特定贈与者から相続等により財産を取得しなかった相続時精算課税適用者は、その特定贈与者からの贈与により取得した財産で相続時精算課税の適用を受けるものを、特定贈与者から相続等により取得したものとみなされます（同21条の16第1項）。

２．個人が非上場株式を発行会社に譲渡した場合の税務

(1)みなし配当課税となる部分

個人が所有する非上場株式をその発行会社に譲渡する場合には、その会社はその時の株式の価額を対価として株主に支払います。この場合に、個人株主が発行会社への株式の譲渡対価として取得した金銭等の額のうち、[その譲渡株式に対応する発行会社の資本金等の額]を超える額は”発行会社からの配当”とみなされ(みなし配当)、配当所得の金額の収入金額とされます(所得税法25条1項5号)。この配当所得の金額は総合課税の対象となり、他の所得と合算されて最高 55.945%の税率(所得税＋復興特別所得税＋住民税)で課税されます(所得税法89条等）。

(2)株式譲渡所得となる部分

個人株主が非上場株式を譲渡した場合、通常その譲渡対価が譲渡所得の金額の総収入金額となりますが、発行会社による自己株式の取得の場合、(1)の通り譲渡対価の形で受領した金銭の一部は配当とみなされ、その配当とみなされる部分を譲渡対価から控除した残額が譲渡所得の金額の総収入金額となります。その総収入金額から取得費と譲渡費用を差引いて、譲渡所得の金額が計算されます。この譲渡所得は他の所得と分離され、20.315%の税率で課税されます(租税特別措置法(措法)37条の10第1項等）。

(3)相続等により取得した非上場株式を発行会社へ譲渡した場合のみなし配当課税の特例

相続等により非上場株式を取得（相続税法および租税特別措置法の規定により、相続等による財産の取得とみなされるものを含む）した個人のうち、その相続等につき納付すべき相続税額のあるものが、その相続の開始があった日の翌日から相続税の申告書の提出期限の翌日以後3年を経過する日までの間に、その相続税額に係る課税価格の計算の基礎に算入された非上場株式をその発行会社に譲渡した場合には、一定の手続の下で、その譲渡対価の全額が株式に係る譲渡所得として課税されます(措法9条の7第1項、第2項)。

３．相続時精算課税の適用を受ける贈与により非上場株式を取得した者の、みなし配当課税の特例の適用

個人が相続時精算課税の適用を受けて生前贈与により非上場株式を取得したものの、特定贈与者の相続の時に全く相続財産を取得していない場合には、その者が他の要件を全て満たすときであっても、上記２(3)の「みなし配当課税の特例」の適用が受けられないのではないかという疑問が生じます。

この点については、２(3)の太字の通り、相続等による財産の取得には相続税法の規定により相続等による財産の取得とみなされるものを含むとされます。また、特定贈与者から相続等により財産を取得しなかった相続時精算課税適用者は、相続税法21条の16第1項により、特定贈与者の相続の時に全く相続財産を取得していない場合でも、その特定贈与者からの贈与により取得した財産で相続時精算課税の適用を受けるものを特定贈与者から相続等により取得したものとみなされます(１の下線部参照)。ゆえに表題の場合においても、一定の手続の下、２(3)の特例の適用を受けることができます。

税理士法人タクトコンサルティング「TACTニュース」（2019/04/08）より転載

［解説ニュース］

小規模宅地等の特例における特定事業用宅地等の規制強化

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（遠藤 純一）

［関連解説］

■介護施設で亡くなった場合の相続税の小規模宅地等の特例

■配偶者居住権等と相続税の小規模宅地等の特例・物納の取扱い

１．はじめに

相続税の合法的な節税につながる制度として、一般に知られている「小規模宅地等の特例」について、またしても行き過ぎた節税に規制が入ります。平成31年度税制改正大綱により、明かになりました。この小規模宅地等の特例に規制が入るのは、昨年度に続くものです。

2．小規模宅地等の特例とは？

小規模宅地等の特例とは、被相続人等の商売の敷地（特定事業用宅地等）や自宅の敷地（特定居住用宅地等）、貸家の敷地（貸付事業用宅地等）を親族が相続した場合に、一定要件のもと、その土地の課税価格の一定割合が減額される税制上の特典です。主な宅地の種類と上限面積、減額割合は次の表とおりです。

この特例が設けられた趣旨は、居住や事業を継続する相続人の生活基盤となっている財産については納税のため売却せずに済むように守るためといわれています。

最近のデータによると、相続税増税が実施された平成27年以降、年間3,000件程度の適用件数となり、直近の平成28年は特定事業用宅地等による小規模宅地等の特例の適用件数は、3,895件、適用した相続人は4,772人でした。

特定事業用宅地等による小規模宅地等の特例の適用ケースのうち、相続税を支払ったケースは3,074件、その相続人は3,786人、減額される金額は約292億円でした。反対に小規模宅地等の特例の適用等により、相続税の支払いがなかったケースは821件、その相続人は986人、減額される金額は約78億円でした。

3．規制の内容

平成31年度の税制改正では、特定事業用宅地等の範囲から、相続開始前３年以内に事業の用に供された宅地等を除外することとされました。

ただし、その宅地等の上で事業の用に供されている減価償却資産の価額が、その宅地等の相続時の価額の15％以上である場合は、特定事業用宅地等の範囲に入ることとされます。要するに、相続直前に事業を開始した形にして節税するのを規制するということです。

この改正は、平成31 年4月1日以後に相続等により取得する財産に係る相続税について適用され、同日前から事業の用に供されている宅地等については、適用しないこととされています。

昨年度の税制改正では「貸付事業用宅地等」の改正が行われ、相続開始前3年以内に貸付事業を開始した宅地は貸付事業用から除外する改正が行われましたが、今回の改正もほぼ同様です。

4．今後のこと

ただ、平成31年度与党税制改正大綱では、制度の趣旨から逸脱した節税に対し今後さらなる規制強化を検討することも次の通り書き込まれています。

「現行の小規模宅地特例について、貸付事業用の小規模宅地特例の例にならい、節税を目的とした駆け込み的な適用など、本来の趣旨を逸脱した適用を防止するための最小限の措置を講ずる。その上で本特例については、相続後短期間での資産売却が可能であること、債務控除の併用等により節税の余地があること、事業を承継する者以外の相続人の税額に効果が及ぶことなどの課題があることを踏まえ、事業承継の支援という制度趣旨を徹底し、制度の濫用を防止する観点から同様の課題を有する貸付事業用の小規模宅地特例と合わせて、引き続き検討を行っていく」（第一　平成31年度税制改正の基本的考え方、②デフレ脱却・経済再生、地方創生の推進⑵中堅・中小・小規模事業者の支援）。

現在、多額の借入れにより賃貸マンションを購入し相続を迎え相続税申告したケースで、賃貸マンションの土地等について、国税庁の財産評価基本通達に従い、貸家建付地等であることに伴う評価減の適用をめぐり、行き過ぎた節税だとして評価減が否認された事例が裁判になっています。このケースでは、否認後の賃貸マンションの敷地の評価額は時価とされましたが、小規模宅地特例の適用は認められており、争点とはなっていません。しかし、このような事例が行き過ぎた節税との見方が政府内で固まれば、早晩更なる規制をかけることを大綱がほのめかしたものとみることができます。今後の改正動向に注意が必要になっています。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2019/04/01）より転載