事業承継 一覧

［解説ニュース］

事業承継税制：三代にわたって贈与税の特例措置の適用を受けた場合

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（山崎 信義／税理士）

［関連解説］

■事業承継税制：「みなし相続の特例措置」の概要と留意点

■事業承継税制を複数の後継者に適用する場合の留意点

１．贈与税の特例措置の概要

中小企業における経営の承継の円滑化に関する法律に規定する「中小企業者」に該当し、かつ、都道府県知事の認定を受けた会社の株式を、令和9年12月31日までに、その会社の代表権を有していた贈与者(先代経営者)から贈与により取得した個人が、その先代経営者の後継者として一定の要件を満たす者(以下「特例経営承継受贈者」）である場合、その者が納付すべき当該株式（一定の部分に限る。以下「特例対象受贈非上場株式等」）に対応する贈与税額の納税が、贈与者の死亡の日まで猶予されます(措法70条の7の5第1項)。これを「贈与税の特例措置」といいます。
贈与税の特例措置の適用を受けることにより納税が猶予された贈与税額は、贈与者の死亡や、特例経営承継受贈者による下記２の「免除対象贈与」等の事由が生じた場合、特例経営承継受贈者が一定の手続をすることにより、その全部又は一部が免除されます(措法70条の7の5同第11項、70条の7第15項）。

２．特例経営承継受贈者(2代目経営者)が免除対象贈与をした場合の、納税猶予分の贈与税額の免除

上記１の特例経営承継受贈者が、特例経営贈与承継期間*の末日の翌日（原則）以後に、その特例受贈非上場株式等の全部又は一部をその後継者に贈与し、その後継者が贈与を受けたその特例受贈非上場株式等について、贈与税の特例措置の適用を受ける場合は、その特例経営承継受贈者が一定の届出をすることにより、特例経営承継受贈者の納税猶予分の贈与税額（納税猶予期限が一部確定した税額を除く。）のうち、後継者に係る贈与税の納税猶予の適用に係るものに対応する部分の金額に相当する額が免除されます(措法70条の7の5第11項、70条の7第15項3号）。この場合の特例経営承継受贈者による特例対象受贈非上場株式等の贈与を、「免除対象贈与」といいます。

*原則、非上場株式の贈与に係る贈与税の申告書の提出期限の翌日から同日以後5年を経過する日までの期間をいいます(措法70条の7の5第2項7号)。

例えば、1代目経営者から株式を贈与により取得して贈与税の特例措置の適用を受けた2代目経営者（＝特例経営承継受贈者)が、特例経営贈与承継期間経過後に、その株式の全部を3代目経営者に贈与し、3代目経営者がその贈与により取得した株式に係る贈与税について贈与税の特例措置の適用を受ける場合、2代目経営者から3代目経営者への株式の贈与は「免除対象贈与」に該当し、2代目経営者が一定の届出をすることにより、納税猶予分の贈与税額が免除されます。

３．免除対象贈与の後、その贈与者に係る”前の贈与者”が死亡した場合

贈与税の特例措置の適用を受ける特例経営承継受贈者に係る贈与者の贈与が、「免除対象贈与」である場合に、特例経営承継受贈者の死亡の日以前にその贈与者の”前の贈与者”が死亡したときは、特例経営承継受贈者は前の贈与者から特例対象受贈非上場株式等を相続又は遺贈により取得したものとみなされ、贈与者が前の贈与者から贈与を受けた時の価額を基に、相続税が課税されます（措法70条の7の7第2項）。

この場合において、贈与税の特例措置の適用を受けた特例対象受贈非上場株式等を、相続又は遺贈により取得をしたものとみなされた特例経営承継受贈者は、一定の要件を満たすことにより、その贈与者の死亡に係る相続税額のうち、その株式等に係る納税猶予分の相続税額について、その特例経営承継受贈者の死亡の日まで納税が猶予されます（措法70条の7の8第1項)。これを「みなし相続の特例措置」といいます。

例えば、1代目経営者から贈与により株式を取得して贈与税の特例措置の適用を受けた2代目経営者が、特例経営贈与承継期間経過後に、その株式の全部を後継者である3代目経営者に贈与し、3代目経営者が特例経営承継受贈者としてその贈与により取得した株式に係る贈与税につき贈与税の特例措置の適用を受けた場合、2代目経営者から3代目経営者への株式の贈与は「免除対象贈与」に該当します。この場合の「前の贈与者」とは、特例対象受贈非上場株式等の免除対象贈与をした者（2代目経営者）に対し、その贈与の前にその株式の贈与をした者、すなわち1代目経営者が該当します(措法70条の7の7第2項、第1項、同政令40条の8の5第4項、40条の8第5項2号）。

したがって、1代目経営者（＝前の贈与者）の死亡により、3代目経営者（＝特例経営承継受贈者）は、特例対象受贈非上場株式等を、1代目経営者から相続又は遺贈により取得したものとみなされ（措法70条の7の7第2項)、３代目経営者に対し1代目経営者に係る相続税が課税されます。この場合、1代目経営者から3代目経営者が取得したものとみなされた特例対象受贈非上場株式等に係る相続税の額について、一定の要件を満たすことにより、「みなし相続の特例措置」の適用を受けることができます。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2020/11/25）より転載

［解説ニュース］

事業承継税制：「みなし相続の特例措置」の概要と留意点

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（山崎 信義／税理士）

［関連解説］

■事業承継税制を複数の後継者に適用する場合の留意点

■贈与税の納税猶予の適用を受ける贈与により非上場株式を取得した者のみなし配当課税の特例

1．贈与税の特例措置の概要

中小企業における経営の承継の円滑化に関する法律に規定する「中小企業者」に該当し、かつ、都道府県知事の認定を受けた会社の株式を、令和9年12月31日までに、その会社の代表権を有していた贈与者（先代経営者）から贈与により取得した個人が、その先代経営者の後継者（特例経営承継受贈者）として一定の要件を満たす者（以下「後継者」）に当たる場合、その者が納付すべき贈与税額の納税が、贈与者の死亡の日まで猶予されます（措法70条の7の5第1項）。これを「贈与税の特例措置」といいます。

納税猶予税額は、その贈与者の死亡等の事由が生じた場合には、後継者が一定の手続をすることによりその全部又は一部が免除されます（同第11項、措法70条の7第15項）。

贈与税の納税猶予税額が免除される時までに一定の事由が生じた場合は、原則、納税猶予が打切りとなり、後継者はその事由に応じた各期限までに、納税猶予税額の全部又は一部を利子税と併せて納付する必要があります（措法70条の7の5第3項等）。

2．贈与税の特例措置の贈与者が死亡した場合

後継者が上記の贈与税の特例措置の適用を受けていた場合に、その納税猶予の打切りの日またはその後継者の死亡の日以前にその贈与者が死亡したときは、上記１のとおり納税猶予とされていた贈与税が免除となります。その一方で、贈与税の特例措置の適用を受けたその株式は、後継者が贈与者から相続または遺贈により取得したものとみなされ（措法70条の7の7第1項）、相続税が課税されます。

ただし、この取扱いにより贈与税の特例措置の適用を受けた非上場株式につき、相続または遺贈により取得をしたものとみなされた後継者は、一定の要件を満たす場合、その贈与者の死亡に係る相続税の申告書の提出により納付すべき相続税の額のうち、その非上場株式に係る納税猶予分の相続税額に相当する相続税については、その後継者の死亡の日まで納税が猶予されます（措法70条の7の8第1項）。これを「みなし相続の特例措置」といいます。

みなし相続の特例措置の適用について定める法令等において、贈与税の特例措置に係る贈与者の死亡時期の制限規定はありません。したがって、後継者が贈与税の特例措置の適用を受けている場合、特例措置の贈与者の相続開始が（相続税の特例措置の期限切れの）令和10年1月1日以降であっても、みなし相続の特例措置の適用を受けることができます。

3．みなし相続の特例措置の適用時の留意点

みなし相続の特例措置の適用にあたっては、後継者に関する要件について注意する必要があります。

例えば、先代経営者から後継者（１人）が贈与により株式を取得する場合、その後継者がみなし相続の特例措置の適用の前提となる贈与税の特例措置の適用を受けるためには、贈与時に次の三要件を満たす必要があります（措法70条の7の5第2項6号）。

①個人が、その贈与の時において対象となる会社の代表者であること。
②その贈与の時において、その個人およびその者と一定の特別の関係のある個人や法人（以下「特別関係者」）の有する、その会社の株式の議決権の数の合計が、その会社の総議決権の数の50%超であること。
③その贈与が行われた時において、その個人が有する会社の株式に係る議決権の数が、その個人の特別関係者のいずれの者（その時点で、贈与税又は相続税の特例措置の適用を受ける個人がいる場合はその人を除く。） の有する議決権の数以上であること。

後継者は、特例経営贈与承継期間*中に、納税猶予 が打切りとならず継続されるためには、上記①～③の要件を満たす必要があります（措法70条の7の5第3項、70条の7第3項）。

*原則、その非上場株式の贈与に係る贈与税の申告書の提出期限の翌日から同日以後5年を経過する日までの期間をいいます（措法70条の7の5第2項7号）。

特例経営贈与承継期間の経過後は、上記①～③の要件は撤廃され、後継者がこの三要件を満たさない場合であっても、贈与税の納税猶予は継続します（措法70条の7の5第3項、70条の7第5項）。

ただし贈与税の特例措置に係る贈与者が死亡し、その贈与者に係る相続税について、みなし相続の特例措置の適用を受けるためには、贈与者の相続開始時点において、後継者は前述①～③の要件をすべて満たす必要があります（措法70条の7の8第2項1号）。つまり贈与税の特例措置の適用を受けるための後継者の要件は、特例経営贈与承継期間を経過後に緩和され、①～③の要件がなくなりますが、みなし相続の特例措置の適用を受けるためには、贈与者の相続開始の時（瞬間）において、この三要件を満たす必要があるので注意が必要です。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2020/11/09）より転載

［解説ニュース］

円滑な事業承継のための種類株式の活用

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（吉濱 康倫／税理士）

［関連解説］

■事業承継税制を複数の後継者に適用する場合の留意点

■贈与税の納税猶予の適用を受ける贈与により非上場株式を取得した者のみなし配当課税の特例

1.種類株式とは

会社法では「株式会社は、株主を、その有する株式の内容及び数に応じて、平等に取り扱わなければならない。」（会社法109条1項）としており、株式一株の権利内容は、原則として同じです。しかし、株式会社は異なる定めをした内容の異なる二以上の種類の株式を発行するように、定款で定めることができます（会社法108）。これを「種類株式」といいます。

2.種類株式の活用例

（1）議決権制限株式

議決権制限株式とは、株主総会における議決権を行使することができる事項について、他の株式とは異なる定めを置く株式です（会社法108条1項3号）。事業承継における問題として、相続による株式の分散により議決権が分散するため、後継者が過半数の議決権を確保することが困難になるという点が考えられます。これを解消するため、オーナー経営者が保有する普通株式の一部を完全無議決権株式に転換しておき、後継者に普通株式を、後継者以外の相続人には完全無議決権株式を相続させることで、株式は分散しても議決権を分散させないことが可能です。

（2）取得条項付株式

取得条項付株式は、株式を発行する会社が一定の事由が生じたことを条件として、その株式を取得できるという株式です（会社法108条1項6号）。取得条項付株式の対価は金銭に限らず、社債や他の種類株式など幅広い設定ができます。これを利用して、議決権制限株式に取得条項をつけておき、いつでも普通株式に転換できるようにしておくことも可能です。例えば、複数の後継者候補に議決権制限付かつ取得条項付株式を贈与しておき、後継者が確定した時点で普通株式に転換することで、後継者のみが議決権を手にすることができます。また、後継者以外の者に相続させる株式を取得条項付株式にしておけば、分配可能額（（3）参照）の範囲で会社は自由にその株式を買い取ることが可能であり、少数株主対策の心配が無くなります。

（3）分配可能額

分配可能額とは、簡単に言うと、株式会社の最終の貸借対照表の純資産の部に計上されているその他資本剰余金の額とその他利益剰余金の合計額から、自己株式の帳簿価額等及び当期に既に分配した価額をマイナスした残額です（会社法461条2項）。また、株式会社が期中に臨時決算手続き（会社法441条）を行うことにより、前期末から配当基準日までの期間分の利益を分配可能額に反映させ、当該利益分だけ分配可能額を増加させることができます（会社法461条2項2号）。
株式会社が自己株式の買い取りを行う場合には、自己株式の取得の対価の総額が、分配可能額を超えることができないという規制（財源規制）があります（会社法461条1項）。この財源規制に違反して、株式会社が自己株式の買い取りをした場合であっても、原則としてその買い取り自体は無効にはなりません。しかし、取得条項付株式が自己株式として買い取られる場合（会社法155条1号）は、これらの財産の帳簿価額が分配可能額を超えているときには、取得条項付株式の取得が無効になります。（会社法170条5項）

3.種類株式を発行するための手続き

種類株式を発行するには、種類株式の内容及び発行する数を定款に定めて登記しなければなりません。（会社法108条2項、911条3項7号）。定款に種類株式に関する定めがない場合は定款を変更する必要があります。定款を変更するためには、株主総会の特別決議（議決権を行使できる株主の議決権の過半数を有する株主が出席し、出席した株主の議決権の3分の2以上の多数）が必要です（会社法309条2項11号、466条）。

4.種類株式の相続税法上の評価

財産評価基本通達（以下「財基通」）には種類株式の類型ごとに評価方法を定めている規定はありません。平成30年版財基通逐条解説704頁～705頁の「［参考2］種類株式の評価方法」では、「多種多様な種類株式については、権利内容や転換条件など様々な要因によってその発行価格や時価が決まってくると考えられる。しかもこのような種類株式については、社会一般における評価方法も確立されていないうえに、権利内容の組み合わせによっては、相当数の種類の株式の発行が可能であるから、その一般的な評価方法をあらかじめ定めておくことは困難である。したがって、財基通に定める評価方法がなじめないような種類株式については、個別に権利内容等を判断して評価する」という趣旨の考え方が示されています。その中で、中小企業の事業承継目的で活用が想定される特定の種類株式の評価方法は、国税庁から公表されている「相続等により取得した種類株式の評価について」や質疑応答事例において紹介されています。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2020/08/31）より転載

［解説ニュース］

非上場株式を後継者等（非居住者）に贈与した場合の留意点

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（川嶋 克彦／税理士）

［関連解説］

■事業承継税制を複数の後継者に適用する場合の留意点

■相続人が米国の連邦所得税上の居住者である場合の手続、報告義務等

1. 事業承継における国外転出（贈与）時課税

2015年7月より創設された「国外転出時課税」（所法60の2、60の3）ですが、事業承継の際に非上場株式を後継者等（非居住者）へ贈与した場合にも適用されます。事例を踏まえて、国外転出（贈与）時課税の概要と留意点を確認したいと思います。

2. 国外転出（贈与）時課税の基本的な考え方

以下の事例の通り、居住者（贈与者）が贈与時に所得税を課せられることに注意が必要です。居住者（贈与者）は贈与により譲渡対価を収受していないにも関わらず所得税（譲渡税）を課せられるため、納税原資に苦慮するケースが散見されます。

（事例）居住者Ａが後継者（非居住者）Ｂに時価100、取得費10、含み益90の株式を贈与した場合。

＜居住者Ａ（贈与者）＞ 従来、含み益90に対して、所得税等の課税なし。

＜後継者（非居住者）Ｂ（受贈者）＞ 従来、時価100に対して贈与税課税で課税終了でしたが、別途含み益90について、日本で課税されない「課税逃れ防止」の為、国外転出（贈与）時課税により、居住者Ａ（贈与者）が贈与時に時価で譲渡したものとみなして所得税（譲渡税）が課税されます。

3. 国外転出（贈与）時課税の概要

(1)対象者

以下のいずれにも該当する居住者（贈与者）。

①贈与時点に保有する対象資産の合計額（時価）が１億円以上であること。
②贈与の日前10年以内において国内に5年を超えて住所又は居所を有していること。

(2)対象資産

①有価証券等（株式（非上場含む）公社債、投資信託、匿名組合契約の出資の持分等）。
②未決済信用取引、未決済デリバティブ取引等。

(3)申告・納付

①贈与時の時価で対象資産の譲渡があったものとみなして対象資産の含み益に所得税が課税されます。
②申告・納付期限は贈与した年分の確定申告期限（贈与した年の翌年3月15日）となります。
③納税猶予制度があります（後述４参照）。

(4)課税取消事由

贈与の日から5年（納税猶予の適用を受け、猶予期限を10年に延長している場合には10年）以内に、（a）（贈与により対象資産を取得した）非居住者が帰国した場合、(b)非居住者が対象資産を居住者に贈与した場合、(c)非居住者の相続により、対象資産を取得した相続人全員が居住者となった場合。

4. 納税猶予の特例

(1)概要

①原則として、その所得税の額について納税が、贈与の日から5年間猶予されます。
②納税猶予期間の延長の届出をすることで、更に5年間納税猶予期間を延長することが可能です。

(2)納税猶予の適用を受けるための要件

①贈与税の確定申告期限までに、（a）確定申告書の提出（納税猶予を受ける旨の記載）、（b）納税猶予分の所得税及び利子税の額に相当する担保を提供する。
②贈与者は、納税猶予期間中において、各年3月15日までに継続届出書の提出が必要です。
③譲渡した場合等

納税猶予期間中に対象資産を譲渡する等一定の事由が生じた場合は、その事由が生じた対象資産に係る納税猶予額（利子税を含む）をその事由が生じた日から4カ月以内に納付しなければなりません。

5. 納税猶予における担保

非上場株式を後継者（非居住者）に贈与した場合、いわゆる「事業承継税制における贈与税の納税猶予制度」と違い、その非上場株式を担保提供するための要件が以下の通り厳格です。その為実務上贈与者が保有する上場株式等を担保提供するのが一般的です。その非上場株式の発行会社や保証人が保証する事も可能ですが各々要件が定められているため注意が必要です。

＜非上場株式の担保提供が認められる場合＞
国外転出（贈与）時課税に係る納税猶予の特例を受けるため、その課税を受けた非上場株式を担保提供する場合、次のいずれかに該当する必要があります。

①財産のほとんどが当該非上場株式であり、その非上場株式以外に納税猶予の担保として提供すべき適当な財産がないと認められること。
②その非上場株式以外にも財産があるが、その財産が他の債務の担保となっており、納税猶予の担保として提供することが適当でないと認められること。

また、その非上場株式を担保提供する際に、その非上場株式の発行会社が株券不発行会社である場合には、株券発行が必要などの細かい要件に注意が必要です。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2020/03/30）より転載

［解説ニュース］

事業承継税制を複数の後継者に適用する場合の留意点

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（小野寺 太一／公認会計士・税理士）

［関連解説］

■贈与税の納税猶予の適用を受ける贈与により非上場株式を取得した者のみなし配当課税の特例

■非上場株式を後継者等（非居住者）に贈与した場合の留意点

１.後継者が複数の場合の事業承継税制の取り扱い

2027年12月末までの贈与又は相続等に適用することができる非上場株式等に係る新事業承継税制（以下、「特例措置」という。）では、対象会社の代表権を有し、同族関係者のうち最も多くの議決権を有する者を含め上位3名までの者で、議決権数の10%以上を有する者であるという要件を満たすことを前提に、後継者3人までの適用が可能となりました。

従来の制度（以下、「一般措置」という。）では非上場株式等を受け取る後継者は1人に限定されていますが、特例措置では、例えば兄弟で会社経営を引き継ぐ場合において、必ずしも株式の承継者を1人に限定せず、2人又は3人で株式を受け取る場合でも適用が可能となっています。

２.後継者が複数の場合の留意点

一般に非上場株式等が複数の株主に分散すると、後継者の経営権の安定性に問題が生じたり、その後の相続等により更なる株式の分散を招くことから、非上場株式等については後継者1人に集中する方が望ましいと言われることが多く、複数の後継者に株式を承継するかについては、承継時に十分な検討が必要です。さらに上記の一般的な注意点の他に、事業承継税制の適用に際して、複数後継者の場合に注意を要する事項があります。

例として、A社のオーナー社長甲がA社の発行済株式総数100株の全てを保有している状態で相続が発生し、特例措置の適用により、長男乙が60株、次男丙が40株を相続したとします。乙と丙への相続自体は１に記載の要件、その他の要件を満たす前提であれば特例措置の適用に問題は生じないと考えられます。

問題が生じる可能性があるのは、乙と丙からその次の後継者への承継のタイミングです。乙、丙がそれぞれ贈与により次の後継者へ株式の移転を考える場合、乙と丙は贈与者としての要件を満たしている必要があります。

贈与者の要件（既に贈与税の特例措置の適用を受けている者等がいない場合）は概略以下の通りです。

①贈与の前に、その会社の代表権を有していたこと
②贈与の直前において、その個人と同族関係者の有するその会社の株式に係る議決権の数の合計が議決権総数の50%超であること
③贈与の直前において、その個人が有するその会社の株式に係る議決権の数が、同族関係者のいずれかの者が有する議決権の数を下回らないこと
④贈与の時において、その個人がその会社の代表権を有していないこと

ここで、乙、丙から次の後継者への贈与の際に問題となるのは、③の要件です。
乙と丙が株式を相続により取得して以降、まず先に乙が贈与により、次の後継者に特例措置により株式を承継する場合には、乙は丙よりも多くの議決権を有していることから、③の要件を満たし、乙からの承継に問題はないと考えられます。また、その後、丙が贈与により株式を承継させる場合（既に贈与税の特例措置の適用を受けている者がいる場合）には、丙は①～③の要件を満たす必要がないことから、こちらも特例措置の適用に問題はないと考えられます。

一方で、丙が乙よりも先に次の後継者に特例措置により贈与する場合は問題が生じます。丙の有する議決権の数は、乙の有する議決権の数よりも少ないため、③の要件を満たすことができず、結果として、丙から次の後継者への承継の際に、特例措置を適用することはできないと考えられるためです。以上から、丙が生前に贈与により次の後継者に株式を承継させる場合には、乙から次の後継者への承継を待ってから行うか、事業承継税制を適用せずに贈与することとなると考えられます（後者の場合には、丙が猶予されている甲に係る相続税額は打ち切りとなり納税が必要となります）。

贈与であれば、タイミングを調整し、乙からの贈与を先に行う等の調整ができるかもしれませんが、乙からの贈与よりも前に、丙の相続が発生してしまった場合には、特例措置の適用を受けられないこととなります。

甲の相続の際に、乙と丙が同数の議決権を有するように非上場株式等を相続すれば、乙と丙どちらから次の承継を行う場合でも、③の要件を満たすことは可能ですが、乙と丙が全くの同数を有すること自体が会社経営上、問題ないのかの検討は必要と思われます。

なお、乙、丙からの承継が2028年以降となり、一般措置の適用となる場合にも問題が生じます。現在の一般措置では、複数の後継者への承継は認められていないため、先に乙から一般措置により承継された後継者1名に対してのみ、丙から承継することが可能であり、他の後継者に対して丙から株式を承継する場合には、一般措置の適用を受けることができません。

特例措置では、複数の後継者への承継が行えるようになったことから、これまでよりも柔軟な承継が行えるようになったことは事実ですが、上記のような問題が考えられることから、その次の承継まで見据えて決定する必要があります。また、これらの取り扱いについては今後改正される可能性もあるため、実行の際には確認が必要です。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2020/02/17）より転載

［解説ニュース］

医業継続に係る相続税・贈与税の納税猶予免除制度活用について

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング（小林 良治／税理士）

１．医業継続に係る相続税・贈与税の納税猶予制度

令和2年度税制改正大綱により、良質な医療を提供する体制の確立を図るための医療法等の一部を改正する法律の改正を前提に、医業継続に係る相続税・贈与税の納税猶予免除制度（以下、「本制度」と言います。）の適用期限が新たに3年間延長される見通しとなりました。今回は本制度の概要及びその活用についてお伝えします。

（１）本制度概要

相続人が出資持分あり医療法人の出資持分を相続等により取得した場合、その法人が出資持分なし医療法人への移行計画の認定を受けた医療法人であるときは、移行計画の期間満了まで相続税の納税が猶予され、持分を放棄した場合は、一定要件を満たすことにより猶予税額が最終的に免除されます（租法70の7の12）。また、出資者の持分放棄により、他の出資者持分が相対的に増加することで、贈与を受けたものとみなし他の出資者に贈与税が課される場合（全出資者が持分放棄した場合は医療法人に贈与税が課されます）も同様に移行計画の満了まで納税が猶予され、一定要件を満たすことで最終的に免除されます（租法70の7の9）。

（２）移行計画の認定申請、移行期限等

本制度の適用を受ける場合、まず移行計画提出等の申請手続き等で一定要件を満たして厚生労働省より認定を受け、認定後3年以内に出資持分なし医療法人に移行し、移行後6年間は厚生労働省に運営状況の報告を行うことで継続して認定要件を満たす必要があります。今回税制改正によりこの認定制度が令和5年9月30日まで延長される見込みです。

（３）本制度創設時

そもそも本制度は、出資持分あり医療法人の出資持分をなくすことで出資持分にかかる相続時等の税負担・出資者からの払戻請求額の負担軽減を図り、医業経営の安定化を目指すことを目的として平成26年に創設されました。しかし、当初は計画通りに出資持分なし医療法人に移行した場合でも移行時の税負担が免除されるケースは以下の3パターンであり極めて限定的でした。

①社会医療法人への移行
②特定医療法人への移行
③一定の非課税要件（相令33条3項）を満たす出資持分なし医療法人への移行

これらはいずれも公益性の担保された医療法人への移行を前提とするものであり、①～③への移行以外の場合は移行時に医療法人を個人とみなして贈与税を支払うこととされました。（相法66④）

創設時の本制度活用の主なメリットは、課税時期を最大猶予期間である3年間先送りできること等、当面の納税負担に関することでした。

２．平成29年度税制改正後

（１）認定要件の追加

平成29年度税制改正では運営に関する要件が追加され、新たに3年間延長されました。追加された主な認定要件は

①法人関係者に利益供与しないこと
②役員報酬について不当に高額にならないように定めていること
③社会保険診療収入に係る収入が全収入の80%超となっていること　等

となっており従来の認定要件が強化されました（ただし、非同族要件等は含まれておりません）。認定後3年以内の移行期間中の猶予の取り扱いは変わりませんが、従来と異なり移行時の贈与税負担は生じないこととなり（租法70の7の14）、前記１.(2)により認定要件を移行後6年間維持すること（認定取消時のみ医療法人に贈与税課税）で相続税・贈与税免除の可能性が広がりました。

（２）本制度活用の可能性

本制度が延長されてもなお出資持分なし医療法人への移行については慎重な検討が必要です。例えば出資持分なし医療法人の解散時残余財産は国等に帰属し出資払戻額の請求はできません。本制度の活用を検討すべきと考えられるのは、出資持分評価額が高く、現状のままだと承継時に多額の税負担が見込まれる場合や出資者間相互の関係が悪く、将来の払戻請求リスクを排除しておきたい場合等が考えられます。本制度選択の検討は円滑な承継を行うため有用であるのかそのきっかけを与えるものと言えるでしょう。

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」（2020/01/20）より転載