[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「従業員である相続人に退職金を支払った場合の債務控除の可否」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】解散に際して支払われる役員退職金の課税関係

■【Q&A】個人事業者が事業を廃止した場合の事業用資産に係る課税関係

 


[質問]

被相続人甲は、2020年2月に死亡しました。

 

相続人は甲の事業を承継しないこととし、甲が雇用していた全ての従業員を解雇し、退職金を支払います。甲が雇用していた従業員の中には、甲の相続人である乙も含まれています。

 

被相続人の死亡によって事業を廃止し、従業員を解雇していることから、乙以外の従業員に対して支払う退職金については、甲の相続税申告に当たって債務控除の対象になると考えます。

 

しかし、乙に対して支払う退職金については、相続税法第13条の規定により債務控除の対象とならないとの認識でよいでしょうか。

 

 

[回答]

個人事業者が死亡し、その事業を相続人が承継せず廃業したときに、当該個人事業者が雇用していた従業員に対して退職金を支払った場合、その退職金は相続税の債務控除の対象になる旨の質疑応答事例が国税庁ホームページに掲載されていますが、これはご承知のことかと思います。

 

この質疑応答事例によると、「その支給された退職金は、被相続人の生前事業を営む期間中の労務の対価であり、被相続人の債務として確実なものであると認められる」との考え方の下、債務控除することが可能との取扱いを明らかにしています。

 

ところで、ご質問の事例の乙への退職金については、乙が被相続人甲の相続人であることから、相続税法第13条の規定により債務控除の対象とならない、とのご見解のようですが、債務控除の対象になるとする考え方は、上記のとおり、被相続人が事業を営んでいる間の労務の対価であるかどうかがポイントですから、乙が実際に従業員として勤務した事実があれば、相続人(家族従業員)であるか否かは関係しませんし、相続税法第13条の規定をみても、相続人に対する債務を債務控除の対象から除外する規定もありません。

 

確かに、家族・相続人に対する支払いや債務ということだと、例えば、所得税法第56条のように、生計を一にする親族に労務の対価等を支払った場合は必要経費に算入しないという規定がありますし、民法上、相続人が積極財産と債務を承継した場合、混同により債務が消滅するということもありますので、第三者の場合とは異なるところがあるのではないかという疑問も生じるかも知れませんが、こと相続税の債務控除については、相続人乙に勤務実績があって、他の従業員と同様の基準等により退職金が支払われる限り、債務控除の対象にして差し支えないものと考えます。

 

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2020年6月3日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

掲載情報は、解説作成時点の情報です。また、例示された質問のみを前提とした解説となります。類似する全ての事案に当てはまるものではございません。個々の事案につきましては、ご自身の判断と責任のもとで適法性・有用性を考慮してご利用いただくようお願い申し上げます。

 

 

 

 


[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「海外子会社同士の合併を巡る課税関係」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】無対価合併における適格要件について

■【Q&A】合併における税制適格要件について

 


[質問]

このたび、内国法人(A社)が、発行済株式の約5%を保有する中国現地法人(S社)を100%子会社化することとなりました。

 

A社はS社以外にも中国の現地法人N社株式を従前より100%保有しております。S社の100%子会社化直後に、同じ中国現地法人N社とS社とを合併させる予定です(結果としてA社は合併後の現地法人を100%所有し、その後の売却予定等はありません)

 

【質問①】
当該合併に係る税務上の課税関係については中国現地の税法の範疇ですが、内国法人A社がS社買収直後に既存の100%在外子会社N社と合併させた場合、A社において何等かの課税関係は発生しますか。

 

【質問②】
また直接的な課税関係は発生しなくとも、A社が税務上留意すべき点はありますか。

 

 

 

[回答]

1 我が国における組織再編(適格合併)の課税関係

(1) 適格合併について
合併前に被合併法人と合併法人との間に同一の者による完全支配関係があり、かつ、合併後に同一の者と合併法人との間に同一の者による完全支配関係が継続することが見込まれている場合の合併で、被合併法人の株主等に合併法人株式又は合併親法人株式のいずれか一方の株式又は出資以外の資産が交付されないものは適格合併に該当することとされています(法人税法2十二の八イ、法人税法施行令4の3②二)。

 

(2) 合併が行われた場合のみなし配当の金額について
法人の株主等である内国法人が合併により金銭その他の資産の交付を受けた場合において、その金銭の額及び金銭以外の資産の価額の合計額が当該法人の資本金等の額のうちその交付の基因となった当該法人の株式又は出資に対応する部分の金額を超えるときは、その超える部分の金額はみなし配当の金額とされます。ただし、適格合併の場合にはみなし配当の金額は生じないこととされています(法人税法24①一)。

 

(3) 被合併法人の株主等における被合併法人株式の譲渡損益について
被合併法人の株主等は、原則として、被合併法人株式について譲渡損益を認識しますが(法人税法61の2①)、被合併法人の株主等に合併法人の株式等以外の資産が交付されなかった合併(金銭等不交付合併)の場合には、被合併法人の株主等は、被合併法人株式の譲渡損益の認識を繰り延べることとされています(法人税法61の2②)。

 

 

 

2 法人税法における「合併」の意義
法人税法は合併の定義規定を設けていないため、外国法令を準拠法として行われる合併が、法人税法上の合併に該当するのか疑問が生じます。

この点、法人税法上の合併は、我が国の会社法を準拠法として行われる合併に限るとはされていませんので、外国法令を準拠法として行われる法律行為であっても、我が国の会社法上の合併に相当する法的効果を具備するものであれば、法人税法上の合併に該当すると考えられます。

我が国の会社法は合併そのものについての定義規定を設けていませんが、一般的に、その本質として、①消滅会社の権利義務の全部が存続会社に包括承継されること及び②消滅会社は清算手続を経ることなく自動的に解散して消滅することという要素を具備していることが挙げられます。

したがって、外国法令を準拠法として行われる法律行為であっても、これらの要素を具備し、我が国の会社法上の合併に相当するものと認められる場合には、法人税法上の合併に該当するものとして取り扱うのが相当であると考えられます。

すなわち、外国法令を準拠法として行われる法律行為が法人税法上の合併に該当するか否かは、その法律行為が我が国の会社法上の合併に相当するものと認められるか否かにより判断することになると考えられます。

 

 

 

3 お尋ねについて
お尋ねによれば、「内国法人Aは、中国法人S社を完全子会社化する予定」とのことで、「S社の完全子会社化直後に、既に完全子会社である中国法人N社とS社とを合併させる予定」とのことです。以下、一般論として検討します。

 

(1) 質問①について
お尋ねの合併は、中国に所在する法人間で行われるため、日本の法人税法上の合併に該当するのか疑問が生じますが、法人税法上の合併は日本の会社法を準拠法として行われる合併に限定されていないため、外国法令を準拠法として行われる法律行為であっても、日本の会社法上の合併に相当する法的効果を具備するものであれば、法人税法上の合併に該当すると思われます。

 

(2) 質問②について
上述(1)のように内国法人A社では、この合併が「適格合併」と「非適格合併」の何れかに該当するかを判断して行かなくてはなりません。
この検討の結果として仮に「適格合併」であるとすれば内国法人A社に課税関係は生じず、逆に「非適格」であるとするならば、内国法人A社に課税が発生する可能性があることになるのですが、ここで重要になる論点は、この検討が、あくまで日本国内の税法に基づいて行われるという点にあります。

 

 

 

 

《参 考》
◎ 中国における組織再編
海外で組織再編を行った場合の現地での課税関係はと言うと、国によって様々ではありますが、①組織再編取引は原則的に現地で課税されるものの、②一定の要件を満たした場合には非課税或いは課税の繰り延べとなるような取り扱いが多いのではないかと思われます。

 

例えば、中国における企業再編税制というのは、①の原則的な取り扱いとしての「一般税務処理」と、②の要件にある日本の適格組織再編に該当する「特殊税務処理」に分かれることになります。

 

① 一般税務処理となる場合には、被合併企業は資産・負債を時価譲渡し、その結果生じた所得に対して課税され、被合併企業の株主(日本親会社)に対しても株主課税が行われます。
② 「特殊税務処理」の要件を満たす場合には、基本的には課税の繰り延べが可能となります。

 

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2020年6月1日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

掲載情報は、解説作成時点の情報です。また、例示された質問のみを前提とした解説となります。類似する全ての事案に当てはまるものではございません。個々の事案につきましては、ご自身の判断と責任のもとで適法性・有用性を考慮してご利用いただくようお願い申し上げます。

 

 

 

 


[解説ニュース]

持分の定めのある社団医療法人の解散と課税関係

 

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング(飯田 美緒/税理士)

 

 

【問】

医療法人にてクリニックを経営しています。後継者もいないため、医療法人を解散しようかと考えています。当法人は出資持分の定めのある社団医療法人です。医療法人の解散手続きと、課税関係について教えてください。

 

 

【回答】

1.社団医療法人の類型


社団医療法人は、その定款に出資持分に関する定めがあるかないかで「出資持分のある社団医療法人(以下、「持分あり法人」といいます。)」と「出資持分のない社団医療法人(以下、「持分なし法人」といいます。)」に区分されます。「出資持分」とは社団医療法人に出資した者が、その医療法人の財産に対し、出資額に応じて有する財産権をいいます。

 

2.解散事由


医療法第55条おいて、医療法人の解散事由を次のように定めています。

 

①定款をもって定めた解散事由の発生
②目的たる業務の成功の不能
③社員総会の決議
④他の医療法人との合併(合併により当該医療法人が消滅する場合に限る。)
⑤社員の欠亡
⑥破産手続き開始の決定
⑦設立認可の取消し

 

恣意的な解散を防ぐ趣旨から、②③については都道府県知事の認可が必要とされています。①⑤については都道府県知事への届出を要します。

 

3.解散手続き


2.③の社員総会の決議により解散する場合には、定款に別段の定めがない限り、総社員の4分の3以上の賛成が必要です。解散の認可申請書(仮申請)には、解散理由書、社員総会議事録、財産目録、貸借対照表、残余財産処分方法、清算人就任予定者などを記載した書類を添付(医療法施行規則第34条)して、都道府県へ提出し、事前審査を受けます。書類の不備等を修正し、本申請となります。その後都道府県医療審議会の諮問を経て認可/不認可の処分となります。

 

医療審議会は年に2回程度しか開催されないため、場合によっては事前審査から認可/不認可の処分まで1年近くかかる場合もあります。株式会社と違い、認可がおりなければ解散の効力が発生しないので注意が必要です。認可がおりたら解散の登記を行い、清算手続きに入ります。残余財産の処分が完了したら、清算決了の登記、都道府県知事への届出を行い、法人格が消滅します(医療法第56条の2)。

 

4.課税関係


(1)医療法人に対する課税

解散の日の翌日以降も、その所得計算は通常の事業年度と変わらず、損益法により法人税の申告を行い、課税されます。残余財産確定の日に終了するいわゆる最後事業年度についても同様に損益法により申告を行います。申告期限は、残余財産確定の日から原則1ヶ月以内です。これらについては通常の株式会社と変わりありません(法人税法第74条2項)。

 

(2)出資者に対する課税

解散した医療法人に残余財産があれば、残余財産を定款の定めに基づき処分します。持分あり法人であれば、定款において、出資者にその出資額に応じて分配すると定めているものが一般的です。解散による残余財産の分配が個人である出資者にされた場合、その分配された金銭の額及び金銭以外の資産の価額の合計額が、持分あり法人の資本金等の額を超える部分の金額は、利益の配当又は剰余金の配当とみなすと規定されています(所得税法第25条1項)。よって、みなし配当課税となるため、総合課税の配当所得として、超過累進税率が適用され所得税が課税されます。

 

医療法改正により平成19年4月1日以後、持分あり法人の新規設立はできないことになりました。現在設立し得る持分なし法人の定款においては、残余財産の帰属先は国、地方公共団体、医療を提供する者であって厚生労働省令で定めるもののうちから選定されるよう定められています。これにより、解散時の残余財産が出資者に帰属しないよう整備されました。持分あり法人については、平成19年4月1日施行改正医療法附則第10条第2項に規定される医療法人(経過措置医療法人)に位置付けられ、当分の間、解散時の残余財産の帰属先について定款の変更は強制されず、出資者に対し、残余財産を出資額に応じて分配するとされています。

 

 

 

 

 

 

 

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」(2020/07/20)より転載

[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「経営状況が悪化した場合の定期同額給与」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】解散をした場合の役員退職金の支給について

■【Q&A】解散に際して支払われる役員退職金の課税関係

 


[質問]

「役員報酬の臨時改定事由」に該当するか否かご教示ください。

 

 <概要>
・5月決算の法人です。(飲食店を営んでいます)
・従業員は代表取締役である社長ほか多数です。
・銀行等第三者からの借入はありません。
・株主は社長のみです。

 

 <質問>
昨今のコロナウイルスの影響で、大幅に売上高が落ち急激に業績が悪化しています。そのため役員報酬の大幅な減額を検討しています。その場合は法人税基本通達9-2-13《経営の状況の著しい悪化に類する理由》に該当しますか。

 

また業績が回復した後に通常改定以外で役員報酬を増額した場合は、増額分が損金不算入でよろしいでしょうか。

 

 

[回答]

1 法人税法上、役員給与のうち損金算入ができるものとして挙げられている定期同額給与は、次に掲げるものとされています(法34①一、令69①一)

 

(1) その支給時期が1月以下の一定の期間ごとである給与(定期給与)で、当該事業年度の各支給時期における支給額が同額であるもの

 

(2) 定期給与で次の改定がされた場合における当該事業年度開始の日又は給与改定前の最後の支給時期の翌日から給与改定後の最初の支給時期の前日又は当該事業年度終了の日までの支給額が同額であるもの

 

① その事業年度開始の日から3月を経過する日までにされた定期給与の額の改定(通常改定)
② 臨時改定事由によりされた定期給与の額の改定
③ 業績悪化改定事由によりされた定期給与の額の改定

 

 

2 上記の業績悪化改定事由とは、経営状況が著しく悪化したことなどやむを得ず役員給与を減額せざるを得ない事情があることをいい、一時的な資金繰りの都合や業績目標に達しなかったことなどは含まれないとされています(基通9-2-13)。

 

 

3 そこで、お尋ねの場合は、「昨今のコロナウイルスの影響で、大幅に売上高が落ち急激に業績が悪化」したということですが、単に業績目標が達成しなかったというわけではなさそうですし、その業績悪化の原因はコロナウイルスの影響であることが明らかなようですので、上記の業績悪化改定事由に該当するものと認められます。

 

 

4 また、上記の業績悪化事由による改定により減額した後に、業績が回復したからといって通常改定以外で増額改定した場合には、臨時改定事由にも該当しませんので、その増額改定分(回復部分)は定期同額給与として取り扱われない、すなわち損金不算入になると考えます。したがって、損金不算入を避けるのであれば、通常の給与改定時期で増額改定(回復)するのが望ましいと考えます。

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2020年3月6日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

掲載情報は、解説作成時点の情報です。また、例示された質問のみを前提とした解説となります。類似する全ての事案に当てはまるものではございません。個々の事案につきましては、ご自身の判断と責任のもとで適法性・有用性を考慮してご利用いただくようお願い申し上げます。

 

 

 

 


[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「取得した株式の取得価額と時価純資産価額に乖離がある場合」についてです。

 

 

[関連解説]

■【Q&A】のれんの税務上の取扱い

■【Q&A】事業譲渡により移転を受けた資産等に係る調整勘定

 


[質問]

日本法人がM&Aで外国法人の株式を取得した場合における日本法人株式の財産評価基本通達に基づく純資産価額方式による評価上、当該外国法人の買収価額と時価純資産価額に乖離がある場合の差額(のれん)の相続税法上の評価について、どのように取り扱うべきでしょうか。

 

財産評価基本通達185のかっこ書きの評価会社が課税時期前3年以内に取得または新築した土地及び土地の上に存する権利(以下「土地等」という。)並びに家屋及びその附属設備又は構築物(以下「家屋等」という。)の価額は、課税時期における通常の取引価額に相当する金額によって評価するものとし、当該土地等又は当該家屋等に係る帳簿価額が課税時期における通常の取引価額に相当すると認められる場合には、当該帳簿価額に相当する金額によって評価することができるものとされることを準用し、買収後3年間は買収価額(=帳簿価額)による評価を実施し、3年経過後は当該外国法人の純資産価額方式による評価としても差し支えないでしょうか。

 

[回答]

ご照会の趣旨は、評価会社の株式の価額を評価する際、評価会社がM&Aにより取得した本件外国法人の株式の取得価額と同法人の株式の時価純資産価額に乖離があることから、その乖離している差額部分(のれん)をどのように取り扱えばよいのか、を問うものです。

 

以下の1又は2のいずれにより取扱っても差し支えないと考えます。

 

 

1 取得した株式の価額のままで取扱う場合
本件事例の評価会社がM&Aにより取得した本件外国法人の株式の取得価額と同法人の株式の時価純資産価額に乖離がある場合で、その時価純資産価額が取得価額を下回っている場合には、評価会社の株式を評価する純資産価額(相続税評価)が過大に評価されることがないと考えますので、その乖離している部分の金額(以下「本件乖離差額の金額」といいます。)を特に考慮しないでも差し支えないと考えます。

 

評価会社の株式の価額を1株当たりの純資産価額(相続税評価額によって計算した金額)を評価する際、その評価会社の保有資産に本件外国法人の株式が含まれていますので、本件外国法人の株式の価額は、財産評価基本通達(以下「評基通」といいます。)186-3《評価会社が有する株式等の純資産価額の計算》の定めにしたがって計算します。

 

その計算により算出された本件外国法人の株式の価額は、評価会社の株式を評価する際の「取引相場のない株式の評価明細書」の第5表の資産の部の有価証券(外国法人に係る株式)の科目の相続税評価額欄に記載され、その有価証券の帳簿価額欄の金額は本件外国法人に係る株式の帳簿価額(取得価額)を記載します。

結果的に、評価会社が有する有価証券(本件外国法人に係る株式)を含む各資産の価額の合計額が相続税評価額及び帳簿価額のそれぞれの純資産価額(第5表の⑤及び⑥)の計算の基に含まれているので、同表の⑤-⑥による⑦欄に評価差額に相当する金額(マイナスの場合は0)では本件乖離差額の金額が整理、吸収された後の金額が算出されます。

 

そうすると、評価会社が取得した本件外国法人の株式の取得価額と同株式の相続税評価額に乖離があったとしても、本件乖離差額の金額は評価会社の株式評価における純資産の評価差額の計算において整理、吸収されてしまうことになります。
評価差額に相当する金額は、株式の課税時期における純資産価額(相続税評価額)を計算する際に控除する法人税額等相当額(同表の⑨)の計算の基になる価額です。

 

したがって、本件乖離差額の金額は、評価会社の株式の純資産価額(相続税評価額)を算出する際の控除項目の中で整理、吸収されてしまいますので、評価会社の株価が過大に評価されることがないと考えます。

 

 

2 営業権として取扱う場合
評価会社の決算において、M&Aにより本件外国法人を買収した際の営業権を新たに貸借対照表に資産として計上がある場合には、評価会社の株式の評価における純資産価額(相続税評価額)の計算において営業権の科目を計上して評価することになります。

 

そのM&Aにより本件外国法人を買収した際、評価会社が本件外国法人の有する営業権(のれん)の価値を認め、その価値を評価してM&Aの買収価額を決定している場合は、その認定した営業権の価値に相当する金額を営業権の取得価額として取扱い、評価会社の資産に本件外国法人に係る営業権の価額を計上すべきと考えます。

 

なお、M&Aの契約書に本件外国法人に係る営業権が取引対象として掲記されていない場合には、簿外の営業権を含めて本件のM&Aが行われたと考えられます。

 

ところで、営業権とは、「企業が有する好評、愛顧、信認、顧客関係その他の諸要件によって期待される将来の超過収益力を資本化した価値」であると説明されています。

 

財産評価においては、営業権は、他からの有償取得のものであるか、自家創設のものであるかを問いませんが、本件においては他から取得した営業権になります。
相続税財産の評価上、営業権の価額は、企業の超過収益力を基に計算することで取扱われています(評基通165、166)。本件外国法人に係る営業権の価額は、評基通165、166の定めにより評価するのが相当です。

 

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2018年10月15日回答)

 

 

 

 

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[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「事業譲渡により移転を受けた資産等に係る調整勘定」についてです。

 

 

[関連解説]

■【Q&A】取得した株式の取得価額と時価純資産価額に乖離がある場合

■【Q&A】のれんの税務上の取扱い

 

 


[質問]

法人が他の法人から、太陽光発電設備、当該設備設置土地の前払賃料、電力会社に対するFIT(固定価格買取制度)の権利を含め、『太陽光発電事業の事業譲渡』として譲り受けることになりました。

 

他の法人側からは機器設置代金や前払賃料が示されていますが事業譲渡総額とはかなりの差異が生じており、当該差額は固定買取単価の高いFITの権利が譲渡に含まれているためと理解しています。

 

当該権利については営業権として5年償却とすべきか、繰延資産としてFITでの固定買取期間(20年)にわたって償却を行うべきか判断に迷っております。

 

 

[回答]

法人が非適格合併等(非適格合併又は非適格分割、非適格現物出資、事業の譲受け(その事業に係る主要な資産又は負債のおおむね全部が移転するもの)をいいます)により、その非適格合併等に係る被合併法人等からその資産又は負債の移転を受けた場合において、その法人が非適格合併等により交付した非適格合併等対価額がその移転を受けた資産及び負債の時価純資産価額を超えるときは、その超える部分の金額は資産調整勘定とされ、その資産調整勘定の金額は60か月で取り崩しをし、損金の額に算入することとされています(法62の8①④⑤)。なお、この資産調整勘定の金額は税制上の取扱いであることから損金経理要件が課されるものではありません。

 

ご照会事例における事業譲渡が、譲渡法人の事業譲渡直前において行う事業の譲渡であり、その事業譲渡により主要な資産・負債を一体として移転を受けた場合で、その事業譲渡対価額が経済的合理性のある価額である限りは、法人が交付した事業譲渡対価額が移転を受けた資産・負債の時価純資産価額を超える部分の金額は、資産調整勘定の金額(会計上の「のれん」)として税務処理をすることになります。

 

ところで、営業権とは、一般に超過収益力(その企業が同種他企業の平均収益力を超える場合のその超える収益力)を有する無形の財産価値といわれています。

 

本件の場合に、法人が承継した事業について超過収益力があり、かつ、営業権の対価としての計算に合理性があるときは、個別の無形固定資産(営業権)として計上することができますが、ご照会文面から推察する限りにおいては、営業権としての個別の資産の移転があったとは言い難いと考えられます。

 

したがって、本件については、事業譲渡対価額が移転を受けた資産・負債の時価純資産価額を超える部分の金額を資産調整勘定の金額として税務処理するのが相当と考えます。

 

 

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2020年2月18日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

掲載情報は、解説作成時点の情報です。また、例示された質問のみを前提とした解説となります。類似する全ての事案に当てはまるものではございません。個々の事案につきましては、ご自身の判断と責任のもとで適法性・有用性を考慮してご利用いただくようお願い申し上げます。

 

 

 

 


[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「適格合併の適否及び被合併法人の未処理欠損金の引継ぎ制限」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】合併における税制適格要件について

■【Q&A】無対価合併における適格要件について

 


[質問]

A社(平成28年設立)
主たる事業:有価証券の売買・保有及び運用
株主:甲100% 平成29年に保有株式を売却して休眠中

 

B社(平成31年設立)
主たる事業:有価証券の売買・保有及び運用の他コンサルティング
株主:甲50%、甲の長男乙:25%、甲の長女丙:25%
なお、議決権はすべて甲が保有している。

 

A社の株式のうち25%ずつを甲から乙と丙に譲渡し、A社の株主構成をB社と同じにしたうえで、B社がA社を吸収合併します。

 

この場合、適格合併に該当し被合併法人A社のもつ繰越欠損金は合併法人B社に引き継ぐことができるものと考えていますがよいでしょうか。この場合、A社が休眠中であることは適格合併の判定に影響を与えますか。

 

[回答]

1. 被合併法人と合併法人との間に同一の者(個人株主である場合には、親族を含むによる完全支配関係があり、かつ、合併後もその同一の者による完全支配関係が継続することが見込まれている場合の合併は、適格合併に該当することとされています(法2十二の八イ、令4の3②)。

 

ご照会事例については、親族間の株式の移動があったとしても、同一の者における完全支配関係に影響を及ぼすものではありません。したがって、A社及びB社のいずれも同一の者(甲一族)による完全支配関係がありますので、適格合併に該当することになります。

 

なお、被合併法人(A社)が休眠中であることのみをもって適格合併を否定するものではないと考えますが、その合併に経済的合理性がみいだせず、かつ、何らかの租税回避のみを目的としたものであるとの事実認定がなされた場合には、組織再編成に係る行為計算否認規定(法132の2)の適用を受ける可能性は否定できないと思われます。

 

 

2. 適格合併が行われた場合において、被合併法人に未処理欠損金があるときは、その未処理欠損金は、合併法人の合併事業年度前の各事業年度に生じた欠損金額とみなして合併事業年度以後の各事業年度において繰越控除することができることとされています(法57①②)。

 

ただし、被合併法人の未処理欠損金額には、被合併法人と合併法人との間に、その合併法人の適格合併の日属する事業年度開始の日の5年前又は被合併法人の設立の日若しくは合併法人の設立の日のうち最も遅い日から継続して支配関係がある場合のいずれにも該当しない場合には、引継ぎについての制限がなされています(法57③)。

 

ご照会事例については、合併法人(B社)の設立の日(H31)から継続して同一の者による完全支配関係がありますので、未処分欠損金の引継ぎ制限規定に該当しないことになりますので、本件合併が適格合併に該当する限りにおいて、貴見のとおり、A社の繰越欠損金の額の引継ぎは認められることになります。

 

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2020年2月12日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

掲載情報は、解説作成時点の情報です。また、例示された質問のみを前提とした解説となります。類似する全ての事案に当てはまるものではございません。個々の事案につきましては、ご自身の判断と責任のもとで適法性・有用性を考慮してご利用いただくようお願い申し上げます。

 

 

 

 


[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「税理士事務所の事業承継と一時払金の処理」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】M&Aに伴う手数料の処理

■【Q&A】非上場株式の譲渡に当たり交渉支援、契約内容の検討等を依頼した弁護士費用等について

 


[質問]

この度、先代の税理士より事務所の承継を行いましたが、顧問先をそのまま譲るための費用として、一定の金額を支払いました。

 

この費用は、いわゆる暖簾(営業権)となるのでしょうか。

また、暖簾となる場合は、下記の処理で宜しいのでしょうか。

 

① 無形固定資産  定額法  残存価額 ゼロ
② 償却年数5年 (税制改正により月割り計算を行うこととされた。)

 

 

[回答]

現行所得税法の判断を行う各審級(地裁・高裁・最高裁)における裁判例では、税理士事務所の事業主変更に伴い授受される金員の所得区分については雑所得に該当するとしています。

 

 

これらの裁判所の判断は、課税庁側の主張を全面的に採用したものとなっているわけですが、課税庁側の主張の源流は、昭和42年7月27日付直審(所)47「税務及び経理に関する業務の譲渡に伴う所得の種類の判定について(個別通達)」にあります。

 

 

すなわち、当該通達において、上申局である広島国税局長に対し、国税庁長官から「税理士が、その業務を他の税理士等に引き継いだ対価として受ける金銭等は(企業権とか営業権の譲渡とは考えられず)、あっせんの対価と認められる」ので、雑所得として取り扱うよう指示したところに拠っているものと認められます。

 

 

それでは、対価を支出した「他の税理士側の会計処理」はどうかというと、現時点まで具体的な取扱い例を示しているものはないものと考えていますが、東京高裁(平成25年10月10日判決)平成25年(行コ)第236号所得税更正処分等取消請求控訴事件の 判決の傍論部分で「承継法人(回答者(注)本件の税務・会計業務を引き継いだ者は、税理士法人です。)は、業務譲渡の対価を顧問先紹介に係る『市場開発費』として経理処理している」と判示している箇所があります。当該判決はその経理処理の是非を直接判断しているわけではありませんが、判決文の趨勢からすると、この会計処理を容認しているかのように窺知し得るものと考えられます。

 

 

だとすると、税務上は、当該金銭の支出は、営業権の譲受けによるその取得対価に該当するものとは解さず、顧問先の紹介という開発費(市場の開拓のために特別に支出する費用)に該当するものとして処理することが相当ではないかと考えられます(所得税法施行令第7条第1項第2号参照)。

 

 

従って、当該繰延資産の償却は、同令第137条第1項第1号に規定するところに従い計算した金額(=支出額÷60×各年の月数)を各年分(5年~6年間)の必要経費に算入することが相当であろうと考えられ、結果的にはご照会の算定額と同様の額になるものと考えます。

 

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2020年02月04日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

掲載情報は、解説作成時点の情報です。また、例示された質問のみを前提とした解説となります。類似する全ての事案に当てはまるものではございません。個々の事案につきましては、ご自身の判断と責任のもとで適法性・有用性を考慮してご利用いただくようお願い申し上げます。

 

 

 

 


[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「遺言書に沿った遺産の分割が合意に至っていない場合の相続税の申告について」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】個人版事業承継税制について ~先代事業者が医師、後継者が歯科医師の場合~

■【Q&A】分割協議により遺言と異なる者が財産を取得した場合の贈与課税の有無

 


[質問]

被相続人の自筆証書遺言があります。裁判所の検認も受けており、遺言書としての法的効力も認められております。

 

法定相続人に相続させる旨、及び、法定相続人以外(甥、姪など)に遺贈する旨が書かれておりますが、相続人間で遺産分割に関して揉めており、遺言書通りに執行できず遺産分割ができない状況です。

 

この場合、相続税の申告は、申告期限までに、遺言書に基づいて申告を行うのか、もしくは未分割財産として申告を行うのか、どちらが正しいのでしょうか。

 

 

[回答]

ご照会の事例は、遺産の分割が行われておりませんので相続税法55条の定めるところにより未分割遺産に対する課税の手続きによることになります。

 

被相続人の遺産は不動産、動産、無形資産など多様な構成となっており、その個々の遺産を承継する地位を有する相続人等がどのように取得するかを定めるのが遺産分割です。例えば、被相続人甲の遺産にA町に所在する地積100㎡、価額500万円のa土地とB町に所在する地積100㎡、価額500万円のb土地があるという場合において、それぞれ法定相続分2分の1を有する相続人乙および丙がいずれもa土地の取得を望んだとする法定相続分が等しくa土地とb土地の地積および価額も等しいところから、その所在地の別を如何にするかだけが問題として残されます。この点について協議してそれぞれの相続する土地を決めるのが遺産分割協議であり、個々の遺産について個別にその取得者を定めるために遺産分割の協議は行われます。

 

ご照会の事例では、この遺産分割の協議が行われない状態にあり、相続税の申告は上記のとおり相続税法55条の定めに従い申告手続きを進めることになります。

 

 

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2019年12月09日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

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[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「合併における税制適格要件について」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】適格合併における従業員引継要件

■【Q&A】適格合併の適否及び被合併法人の未処理欠損金の引継ぎ制限

 


[質問]

【事実関係】
1. A法人は個人aを筆頭株主とし、その他の株主も個人aの親族であるaグループが株式を全部保有する同族会社に該当。

 

2. B法人(昭和59年設立)は設立以来、個人bが株式を全部保有する同族会社に該当。また個人bは個人aの父親である。

 

3. A法人は黒字会社であり、主たる事業は卸売業を継続して営み、従たる事業として不動産賃貸業を昭和59年から継続して営んでいる。

 

4. B法人は欠損会社であり、主たる事業として不動産賃貸業を設立時から営んでいる。

 

5. A法人は直前5年間でaグループ間での株主構成の異動はあるが、aグループが継続して株式を全部保有。

 

 

【質問】
B法人は欠損会社であり合併比率の算出が不可能ですが、B法人の発行済株式180株式に対し、A法人の株式1株を合併対価として個人bに交付する予定です。

 

上記のような状況でA法人を合併法人、B法人を被合併法人とする吸収合併を行う場合、本件合併は適格合併に該当するのでしょうか。

 

 

[回答]

合併により被合併法人の株式は消滅し、被合併法人の株主はこれに代わるものとして、通常の場合は、合併契約に定める合併比率等に基づいて、合併法人の合併により発行する合併法人株式の交付を受けることになります。

 

 

ところで、合併が税制上の適格合併に該当するかどうかの判定要件として、次に掲げるものがあります。

 

① 被合併法人の株主に合併法人の株式以外の資産が交付されないものであること。
② 被合併法人と合併法人との間に同一の者による完全支配関係があり、かつ、合併後もその同一の者による完全支配関係が継続することが見込まれていること。

 

 

このように、完全支配関係がある法人間の合併については、完全支配関係が継続するかどうかの観点によるものと考えられます。したがって、上記①及び②の要件を満たしている限りは、例え合併比率が適正でない場合であっても、適格合併を否定するものではないと考えます。

 

 

ご照会事例については、被合併法人Bと合併法人Aとの間に同一の者(個人a一族)による完全支配関係がありますので、その合併は適格合併に該当するものと考えます。

 

 

 

(参考)合併比率は、本来的には経済合理性の前提とされています。つまり被合併法人の株主は被合併法人の株式を譲渡し、その対価として合併法人から株式を取得することになりますので、妥当な対価とすることが必要となります。そのためには合併比率が適正でなければならないと考えます。しかしながら、合併法人と被合併法人の株主が同一である場合又は株式の出資割合が同一である場合には、株主の利害関係に変動が生じませんので合併比率が税務上問題になることはないと考えますが、それ以外の場合には、事実認定によってはみなし贈与(相法9、相基通9-2)の問題が生ずることがありますのでご留意ください。

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2019年11月26日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

掲載情報は、解説作成時点の情報です。また、例示された質問のみを前提とした解説となります。類似する全ての事案に当てはまるものではございません。個々の事案につきましては、ご自身の判断と責任のもとで適法性・有用性を考慮してご利用いただくようお願い申し上げます。

 

 

 

 


[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「個人事業者が事業を廃止した場合の事業用資産に係る課税関係」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】個人事業者の事業承継 ~消費税の仕入税額控除の適用について~

■【Q&A】事業譲渡により移転を受けた資産等に係る調整勘定

 


[質問]

鮮魚店を営む個人事業者が本年11月末日に廃業します。この個人事業者は簡易課税制度を適用しています。

 

廃業後は、事業に供していた店舗建物は、個人において車庫として使用する予定です。

 

この場合、その店舗建物を家事のために消費し、又は使用した時とは、廃業する本年11月末日をいうのでしょうか。また、その譲渡価額は簿価をいうものと考えてよいでしょうか。

 

 

[回答]

事例の場合、個人事業者が事業を廃止して棚卸資産以外の資産で事業の用に供していたもの(事業用資産)を家事のために消費し、又は使用した場合には、その消費又は使用は、事業として対価を得て行われた資産の譲渡とみなされ(消法4⑤一)、その消費又は使用の時におけるその消費し、又は使用した事業用資産の価額に相当する金額をその対価の額とみなして課税の対象とすることとされています(消法28③一)。

 

そして、事例の場合、個人事業者が事業を廃止したときにおけるその事業用資産の消費又は使用の時とは、その事業の廃止に伴い事業用資産に該当しなくなった時点をいうものと考えます。

 

次に、事例の場合、その消費し、又は使用した事業用資産の価額に相当する金額とは、その事業用資産の簿価等には関係なく、合理的な方法により算出したその事業用資産に係る時価をいうものと考えます。

 

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2018年11月6日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

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[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「個人事業者の事業承継  ~消費税の仕入税額控除の適用について~」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】個人事業者が事業を廃止した場合の事業用資産に係る課税関係

■【Q&A】個人版事業承継税制について ~先代事業者が医師、後継者が歯科医師の場合~

 


[質問]

個人事業者である肥育牛農家Aは、高齢のため2019年11月30日にその事業を廃止し、同日に生計を一にする子Bに譲ることを考えています。

 

現在、〇〇万円程度の棚卸資産に該当する肥育牛があり、これは同日にAからBに売却し、事業用の固定資産はAからBに無償で貸与する考えです。

 

Aの事業の廃業の日は2019年11月30日となり、この日にその肥育牛の棚卸資産を譲渡することとしています。

 

この場合、Bの開業の日をAの廃業の日の2019年11月30日として、Bは「消費税課税事業者選択届出書」を提出することにより、その肥育牛である棚卸資産に係る消費税について仕入税額控除をすることができるという認識で間違いはないでしょうか。

 

 

 

[回答]

消費税において、免税事業者が、その基準期間における課税売上高が1,000万円以下である課税期間につき、「消費税課税事業者選択届出書」を所轄税務署長に提出した場合には、その提出をした日の属する課税期間の翌課税期間(その提出をした日の属する課税期間が事業を開始した課税期間である場合等には、その課税期間)から課税事業者になるとされています(消法9④、消令20)。

 

事例の場合、Bにとって2019年が事業を開始した課税期間であることを前提とすれば、Aの廃業日、Bの開業日及び棚卸資産の譲渡日を2019年11月30日とし、2019年中にBが「消費税課税事業者選択届出書」を提出することにより、Bは2019年1月1日から課税事業者となるので、棚卸資産の譲受けに係る課税仕入れについては仕入税額控除の適用を受けることができると考えます。

 

 

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2019年9月3日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

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[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「非上場株式の譲渡に当たり交渉支援、契約内容の検討等を依頼した弁護士費用等について」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】M&Aに伴う手数料の処理

■【Q&A】税理士事務所の事業承継と一時払金の処理

 


[質問]

非上場会社M社のオーナー社長A(持株比率100%)は、この度上場企業P社より、M社株式の全株購入(買収)を持ち掛けられ、提案を前向きに検討し、弁護士B及び公認会計士Cにその交渉支援、契約内容の法的チェック等を依頼することになりました。この場合の弁護士費用等は、株式譲渡に係る譲渡費用と解して問題ないでしょうか。

 

 

 

[回答]

所得税基本通達33-7は、譲渡費用の範囲について仲介手数料、運搬費等を例示したうえで「・・・当該譲渡のために直接要した費用」とする旨明らかにしております。

 

おたずねの弁護士費用等をA氏のM株式の譲渡に係る譲渡費用とすることができるかどうかもこの取扱いに照らし、M株式譲渡のために直接要した費用であるかどうかを検討しその可否を判断することになります。したがって、A氏がM株式の譲渡に当たりB弁護士およびC公認会計士に対して支払った費用をM株式の譲渡に係る譲渡費用に算入できるかどうかは、支払った費用別にそれぞれその支払いがM株式を譲渡するために直接要するものであったかどうかを検討してその可否を判断する必要があります。

 

国税庁のホームページの質疑応答事例によると、譲渡代金の取立てに要した弁護士費用や譲渡資産に係る訴訟に際し支払った弁護士費用については、いずれも譲渡に直接要した費用であるとは認められないので譲渡費用に該当しないと回答しております。

 

ご照会の事例の支払費用についても交渉支援、法的チェック等の詳細について検討したうえで、それらがM株式を譲渡するために欠かせないものであったかどうかにより譲渡費用に該当するかどうか判断すべきものと考えます。

 

株式の譲渡に備えて一般的な事項について関与を求めてその報酬として支払ったものであるとすると、それをM株式の譲渡費用に該当するとの結論には賛否両論があるのではないかと思われ、賛否のいずれによるかは当事者A氏の考えによることになるのではないかと考えます。

 

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2019年10月7日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

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[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「無対価合併における適格要件について」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】適格合併の適否及び被合併法人の未処理欠損金の引継ぎ制限

■【Q&A】合併における税制適格要件について

 


[質問]

A社はB社の株式を取得後、A社の100%子会社であるC社を存続会社とした合併を予定しています。

 

100%子会社同士の合併であり、無対価合併とするつもりです。

 

ここで、B社は自己株式を所有しており、合併と同時に自己株式は消却されることとなると思いますが、このような場合であっても100%子会社同士の無対価合併として適格合併となるでしょうか。

 

A社・B社・C社ともに8月決算

 

8月  B社が自己株式取得
9月  A社がB社株式取得
10月   B社とC社が合併

 

 

[回答]

被合併法人と合併法人との間に同一の者による完全支配関係があり、合併後もその同一の者による完全支配関係が継続することが見込まれている場合の合併は適格合併に該当します。

 

ただし、当該合併が無対価合併である場合には、次に掲げる関係がある場合に限られています(令4の3②)。

 

① 合併法人が被合併法人の発行株式の全部を保有する関係
② 被合併法人及び合併法人の株主のすべてについてその者が保有する被合併法人株式の数の被合併法人の発行済株式の総数のうちに占める割合とその者が保有する合併法人の株式の数の合併法人の発行済総のうちに占める割合とが等しい場合における被合併法人と合併法人との関係

 

なお、この場合の発行済株式には自己株式を除くとされています(法2十二の七の五)。

 

ご照会事例については、被合併法人C社と合併法人B社との間にA社による完全支配関係にあることから、上記②の要件を満たすことになりますので、適格無対価合併に該当することになります。

 

ただし、株式の移動から無対価合併までの一連の取引に経済的合理性がなく、何らかの租税回避行為のみを目的としたものであるとの事実認定によっては、同族会社の行為計算否認規定(法132)及び組織再編成に係る行為計算否認規定(法132の2)に抵触する恐れがありますのでご留意ください。

 

 

(参考)

株式会社は、取締役会又は取締役の決議に基づき取得した自己株式を消却することができるとされています(会社法178)。そして、自己株式を消却した場合には、その消却する自己株式の帳簿価額を原則としてその他資本剰余金の額から減額することとされています(会社計算規則24)。

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2019年9月24日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

掲載情報は、解説作成時点の情報です。また、例示された質問のみを前提とした解説となります。類似する全ての事案に当てはまるものではございません。個々の事案につきましては、ご自身の判断と責任のもとで適法性・有用性を考慮してご利用いただくようお願い申し上げます。

 

 

 

 


[解説ニュース]

美術品(重要文化財)を相続・売却した際の優遇措置について

 

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング(青木 喬/税理士)

 

 

【問】

趣味で美術品の収集をしていますが、収集した日本絵画のうち1点が重要文化財に指定されています。

具体的な評価額は不明ですが、他にも財産があり多額の相続税が生じると考えています。相続税を金銭で納付することができない場合には物納になると思いますが、可能であればこの絵画は相続人に引き継いで貰いたいです。ただ、日常的な保存管理も必要であるため、相続人には負担を掛けると思います。もし相続人が将来的にこの絵画を相続することを了承しない場合には、適切に引き継いでくれる第三者に売却することも考えています。以上を踏まえ、相続の場合と譲渡の場合の税制についてそれぞれ教えてください。

 

 

【回答】

1. 相続の場合


(1)美術品の評価について

相続(遺贈)により取得した財産の価額は、相続が発生した時における時価になります。美術品についての時価の算定は、一般的に画廊やオークションハウスにて鑑定を行うこととなります。相続をした直後に相続人等が売却した場合には、その売却価額を時価とするケースもあります。

 

美術年鑑で記載されている価格は保存状態の良いものを画廊等で販売するときの価格になります。したがって、必ずしも所有されている絵画の時価を表しているものではありません。

 

なお美術品のなかでも「登録美術品」については、相続人からの申請により文化庁長官がその登録美術品の価格を評価し、その結果を通知します。

 

登録美術品制度とは、重要文化財や国宝、世界的に優れた美術品を所有者の申請により、国が審査のうえ登録し、登録した美術品を所有者から美術館に引渡して公開することにより、国民が優れた美術品を鑑賞する機会を拡大することを目的とした制度です。

 

(2)納税資金の手当てができない場合

相続税は金銭による納付が原則ですが、それが困難な場合、税務署長の許可を得て相続財産を物納することができます。物納可能な財産は以下の通りです。数字は物納に充てることができる財産の優先順位です。

 

 

①不動産、船舶、国債、地方債・上場株式等
②非上場株式等
③動産

 

 

美術品は③の動産に該当しますが、登録美術品については、上記の順序に関わらず物納の許可を受けることができます。ただ、相続が発生する前にこの美術品について国から登録を受けておく必要があります(相法41②、措法70の12①)。

 

(3)美術品についての相続税の納税猶予

物納により相続税の納付を行うことは可能ですが、所有権を失うため相続人に美術品を引き継ぐことができません。そこで、「特定の美術品についての相続税の納税猶予及び免除制度」を検討すべきでしょう。

 

この制度は、一定の条件を満たした美術館等に特定美術品(重要文化財として指定された絵画等の動産、登録有形文化財のうち一定のもの)を寄託(※)していた被相続人に相続が発生した場合において、相続人が寄託先美術館の設置者への寄託を継続するときは、納付すべき相続税額のうち、その特定美術品に係る課税価格(評価額)の80%に対応する相続税の納税が猶予される制度です(措法70の6の7)。
(※)被相続人において以下の手続が必要となります。

 

・寄託先美術館の設置者と契約期間、美術品を適切に公開する旨、基本的に所有者からの解約の申し入れができない旨を記載した寄託契約を結んでいること

・寄託契約の内容等を記載した保存活用計画について文化庁の認定を受けていること

 

2. 譲渡の場合


個人が絵画を譲渡した場合には、譲渡による所得について所得税が課税されます。事業所得・不動産所得・給与所得などと合算し、一般の累進税率を適用して税額を計算する総合課税により計算が行われます。

 

ところで、美術品のなかでも重要文化財について第三者に売却しようとするときは、事前に文化庁に「売却の相手方」や「予定対価の額」等を申し出る必要があります(文化財保護法46条)。これは文化財を適正に保護する観点から、国に優先買取権が認められているためです。ただ最近では、無届けの売買が多く、個人所有の重要文化財のほぼ半数の所在が確認できていないといわれています。

 

国が買い取る場合には、申出のあった予定対価の額で買い取りを行いますが、国に譲渡した場合の譲渡所得については、非課税とされています(措法40の2)。

 

 

 

 

 

 

 

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」(2019/12/02)より転載

[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「のれんの税務上の取扱い」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】事業譲渡により移転を受けた資産等に係る調整勘定

■【Q&A】取得した株式の取得価額と時価純資産価額に乖離がある場合

 


[質問]

事業譲渡におけるグループ法人税制の適用についてお尋ねします。

 

A社はB社の株式を100%所有しています。この度、A社の事業をB社に売却するのですが、事業譲渡の価格算定においてA社の事業の純資産価値のみではなく、利益3年分も加算されることとなっております。

 

この場合、利益3年分は、いわばのれんとしての価値だと考えますが、こののれんの価値部分については、グループ法人税制の対象となるのでしょうか。

 

 

[回答]

1 「のれん」とは、取得原価が受け入れた資産及び引き受けた負債に配分された純額を上回る場合の、その超過額をいうものとされています(企業結合会計基準㉛)。したがって、企業を買収する場合の買収価額(取得原価)が識別可能な資産・負債の時価とイコールの場合には、基本的に「のれん」は生じないことになります。

 

しかし、買収時の価格決定には企業結合に当たって期待されるシナジー効果や、ノウハウ・ブランド等の超過収益力が含まれていることから、買収価額が識別可能な資産負債の時価を超過するケースが少なくありません。これらの時価を超えるシナジーや超過収益力等のプレミアムを総称して「のれん」ということになります。

 

 

 

2 現行の日本の会計基準上、原則として、「のれん」は資産に計上し、20年以内のその効果の及ぶ期間にわたって、定額法その他の合理的な方法により規則的に償却し、その償却額は販売費および一般管理費の区分に表示することとされており、「のれん」の金額に重要性が乏しい場合には、「のれん」が生じた事業年度の費用として処理することができることとされています(企業結合会計基準㉜、㊼)。

 

一方で、負の「のれん」が発生した場合には、その発生した事業年度の利益として認識し、特別利益の区分に表示することになります(企業結合会計基準㉝、㊽)。

 

 

 

3 税務上、「のれん」という資産分類は存在しませんが、それに類似する概念として平成18年度税制改正で創設された「資産調整勘定」、「差額負債調整勘定」というものがあります。

 

これは、企業結合会計基準の導入により組織再編時の「のれん」の取扱いが明確化されたことから、企業会計との調和を図り、また実務上の不明確さを解消する目的で、会計上の「のれん」に類似する概念が税法においても導入されることとなったものです。

 

具体的には、法人が非適格合併等により交付した金銭等の価額が移転資産負債の時価純資産価額を超えるときは、その超える部分の金額を「資産調整勘定」として認識し(法人税法62の8①)、交付金銭等の額が移転資産負債の時価純資産価額に満たないときは、その満たない金額を「差額負債調整勘定」として認識するものとされています(法人税法62の8③)。

 

ここで非適格合併等とは、非適格合併のほか、非適格分割、非適格現物出資又は事業の譲受けで、事業及び事業に係る主要な資産負債のおおむね全部が移転するものとされており(法人税法62の8①、法人税法施行令123の10①)、事業の移転が前提とされています。事業の意義については旧商法・会社法の概念と基本的に同じと考えられており、「一定の営業目的のために組織化され、有機的一体として機能する財産」を言うことになります。

 

この「資産調整勘定」・「差額負債調整勘定」は、個別資産負債に配分できない残余価値であり、それぞれ会計上の正の「のれん」・負の「のれん」に相当するものです。

 

なお、「資産調整勘定」・「差額負債調整勘定」はあくまで差額概念であるため、承継資産の中に独立した資産として取引される慣習のある営業権が含まれる場合は、営業権(無形固定資産)として認識する必要があります。

 

このようにして計算された「資産調整勘定」・「差額負債調整勘定」は、会社の会計処理にかかわらず、計上後5年間にわたって減額し、損金又は益金の額に算入することになりますが、非適格合併等が期中に行われた場合であっても、計上初年度は1年分の減額を行うこととされています(法人税法62の8④⑦⑪)。

 

 

 

4 お尋ねによれば、「A社はB社の株式を100%所有」しており、「A社の事業をB社に売却する」、この際、「A社の事業の純資産価額に、3年分の利益相当額を加算した譲渡価額とする」とのことです。

 

事業譲渡の規模等の詳細が明らかではありませんが、グループ法人税制に関するお尋ねですので、事業及び事業に係る主要な資産負債のおおむね全部が移転することを前提に、一般論として回答させていただきます。

 

事業及び事業に係る主要な資産負債のおおむね全部が移転する事業譲受については、買収対価と移転資産・負債の時価との差額を「資産調整勘定」として認識することになります。

 

仮に、①A社は100%子会社であるB社に事業を200で譲渡し、②事業に含まれる資産及び負債の時価は170であったとすると、

 

① 会計上、資産及び負債を帳簿価額で引き継いだ場合であっても、事業譲渡の場合は、税務上の時価によって認識し、

② 交付した対価の金額(200)が移転を受けた資産及び負債の時価純資産価額(170)を超えた部分は、資産調整勘定として申告調整される

 

 

ことになると思われます。

 

 

なお、上記のような処理によって生ずる、一般に「のれん」と呼ばれる資産調整勘定は、税務上、5年間の均等償却を行うことで各事業年度の損金の額に算入することになると思われます(法人税法62条の8④⑤)。

 

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2018年1月24日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

掲載情報は、解説作成時点の情報です。また、例示された質問のみを前提とした解説となります。類似する全ての事案に当てはまるものではございません。個々の事案につきましては、ご自身の判断と責任のもとで適法性・有用性を考慮してご利用いただくようお願い申し上げます。

 

 

 

 


[解説ニュース]

特別縁故者に対する相続財産の分与と相続税

 

〈解説〉

税理士法人タクトコンサルティング(廣瀬 理佐/税理士)

 

 

[関連解説]

■離婚に伴い自宅を財産分与する場合の税務上の取扱い等-1/2 ~財産分与をする側~

■不動産の財産分与があった場合の不動産取得税

 

 

【事例】

被相続人甲は、平成28年1月に死亡しました。甲と生計を一にしていたAは、甲の死亡により死亡保険金7,000万円を取得したことから、平成28年11月に相続税の期限内申告をしました。

 

甲には相続人がいなかったことから、Aは家庭裁判所に対し甲の特別縁故者であるとして相続財産の分与を申し立てたところ、家庭裁判所の審判があり、平成30年5月1日に、被相続人が所有していた土地(相続開始時の相続税評価額:5,000万円、分与時の相続税評価額:5,500万円)の分与があったことを知りました。

 

①Aの相続税の修正申告書の提出期限はいつですか。
②相続税の計算における土地の評価額はいくらですか。
③Aが分与を受けた土地に係る相続税の課税関係は、平成28年と平成30年のいずれの法令に拠りますか。

 

 

1.特別縁故者が相続財産の分与を受ける場合

被相続人に相続人が存在しない場合などは、最終的に相続財産は国庫に帰属しますが、特別縁故者が財産を取得する場合もあります。

 

特別縁故者とは「被相続人と生計を同じくしていた者、被相続人の療養看護に努めた者その他被相続人と特別の縁故があった者」(民法958条の3第1項)とされていますが、具体的に特別縁故者に該当するか否かは家庭裁判所の判断に委ねられています。

 

特別縁故者が相続財産の分与を受けるまでには次のような手続があり、事案により異なりますが、被相続人の相続開始から相続財産分与の審判の確定までには相当の期間がかかります(最短でも13か月以上)。

 

<相続財産法人の成立>
<相続財産管理人の選任と公告>
↓ 2か月以内
<相続債権者等に対する請求申出公告>
↓ 2か月以上
<相続人の捜索の公告>
↓ 6か月以上
相続人の不存在の確定
↓ 3か月以内
<「特別縁故者に対する財産分与」の申立て>

<相続財産分与の審判の確定>

 

2.相続財産の分与を受けた特別受益者に係る相続税

相続財産の分与を受けた特別縁故者は、被相続人から遺贈により財産を取得したものとみなされますが、その相続税の計算には次のような留意点があります。

 

(1)相続財産の評価

特別縁故者は「その与えられた時におけるその財産の時価に相当する金額」を取得したものみなす、と規定されており、例えば相続財産の分与により取得した土地等は、被相続人の相続開始日における時価ではなく、実際に分与を受けた時における時価(相続税評価額)で評価します。

 

(2)負担した債務又は葬式費用

特別縁故者が被相続人の入院費用等を負担していた場合でこれらの費用を別途相続財産から受け取っていない場合には、分与財産の額からこれらの費用を控除した価額をもって分与された価額として扱います。

 

(3)3年以内贈与加算

特別縁故者が被相続人から受けた相続開始前3年以内の贈与も3年以内贈与加算の対象となります。

 

(4)相続税の総額の計算

相続税の総額は相続財産の分与を受けた特別縁故者の課税価格(分与を受けた特別縁故者が2名以上いる場合には、その合計額)から基礎控除額を控除した後の残額に税率を乗じて計算します。被相続人には相続人がいませんので、基礎控除額は3,000万円です。

 

(5)相続税額の加算

特別縁故者も相続税額の2割加算の対象となります。

 

(6)税額控除

贈与税額控除と、分与を受けた相続財産の中に在外財産がある場合の外国税額控除の適用はありますが、その他の税額控除の適用はありません。

 

(7)相続税の申告期限

相続税の申告期限は、審判が確定し相続財産の分与を受けたことを知った日の翌日から10か月以内です。

 

 

3.事例へのあてはめ

①修正申告書の提出期限は、平成31年3月1日です。相続財産の分与により相続税額に不足が生じた場合でも修正申告による過少申告加算税はありません。
②土地の評価額は、5,500万円(分与時の相続税評価額)です。
③Aが分与を受けた土地に係る相続税の課税関係は、平成28年(相続開始時)の法令に拠ります。
(相続税法4条1項、相続税法基本通達4-3、4-4)

 

 

 

 

 

 

 

税理士法人タクトコンサルティング 「TACTニュース」(2019/11/18)より転載

[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「個人版事業承継税制について ~先代事業者が医師、後継者が歯科医師の場合~」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】事業承継税制の要件における会社の代表権を有していたことの意義

■【Q&A】相続税・贈与税の事業承継税制について~資産保有型会社の判定で採用する基準~

 


[質問]

先代事業者が医師であり、医業を行っていた場合、先代経営者死亡後に後継者が歯科医師としてその診療所建物及び土地を引き継ぎ歯科医師業として承継した場合は、事業を継続したとは言えないでしょうか。

 

 

 

[回答]

 

1 結論として、先代事業者が医師、後継者が歯科医師であった場合でも、個人版事業承継税制の適用があると考えます。

 

2 個人版事業承継税制(相続税)における後継者の要件は次のようになっています。

 

(後継者)
① 円滑化法の認定を受けていること

② 相続開始の直前において特定事業用資産に係る事業(同種・類似の事業等を含みます。)に従事していたこと(先代事業者等が60歳未満で死亡した場合を除きます。)

③ 相続開始の時から相続税の申告書の提出期限までの間に特定事業用資産に係る事業を引き継ぎ、相続税の申告書の提出期限までに引き続き特定事業用資産の全てを有し、かつ、自己の事業の用に供していること

④ 相続税の申告期限において開業届出書を提出し、青色申告の承認を受けていること(見込みを含みます。)

⑤ 特定事業用資産に係る事業が、資産管理事業及び性風俗関連特殊営業に該当しないこと

⑥ 先代事業者等から相続等により財産を取得した者が、特定事業用宅地等について小規模宅地等の特例の適用を受けていないこと

 

 

このうち、特定事業用資産に係る事業(同種・類似の事業等を含む)に従事していたこととは、日本標準産業分類の中分類に属するかどうかによります(措法通達70の6の8-20)が、医師と歯科医師はいずれも「83 医療業」に属しますので、これに該当します。

 

 

3 なお、「この特例は、先代事業者から後継者への事業の円滑な承継を政策目的としていることから、先代事業者と後継者の事業は同一(あるいは同種・類似)であることを前提としていますが、納税猶予期間が相当の長期間に及ぶことが見込まれるため、その後の経済社会の変化に柔軟に対応できるよう、承継後は後継者が先代事業者から承継した事業と別の事業に転業しても、承継した特例受贈事業用資産を自己の事業の用に供している限り、納税猶予は継続されることになります。」と説明されています(令和元年度税制改正の解説:財務省P522)ので、特例受贈事業用資産を自己の事業の用に供している限り、事業承継後に転業しても納税猶予は継続することとされていす。

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2019年9月12日回答)

 

 

 

 

[ご注意]

掲載情報は、解説作成時点の情報です。また、例示された質問のみを前提とした解説となります。類似する全ての事案に当てはまるものではございません。個々の事案につきましては、ご自身の判断と責任のもとで適法性・有用性を考慮してご利用いただくようお願い申し上げます。

 

 

 

 


[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「黄金株所有者による株式売買の価額について」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】取得した株式の取得価額と時価純資産価額に乖離がある場合 ~M&Aにおけるのれんの取扱い~

■【Q&A】子が事業を引き継いだ場合の引き継いだ資産に係る減価償却

 


[質問]
(前提)

1 法人Aの株式譲渡による事業承継を検討しています。

 

 

2 法人Aの株主は甲(70%)、乙(20%)、丙(10%)の株主構成で3名の同族関係はありません。

よって、法人Aの同族株主は甲だけとなります。

 

甲(代表取締役)
乙(取締役)
丙(取締役)

 

 

3 今回、乙を将来の後継者と考えて、持株会社Bを設立し、甲の70%の所有株式を法人Bに法人税法上の時価で譲渡します。
新設する持株会社Bの株式は乙が100%所有します。

 

 

4 売買が完了した時点で法人Aの同族株主は、乙が直接20%と法人B(70%)を合計した90%を所有し、乙が同族株主となります。

 

 

5 株式の移譲は進めますが、一方で直ぐに乙を社長に変更するわけではないため、社長交代は5年後を目処とし、さらに黄金株を1株発行して、社長交代までは、重要な事項については甲の決議が必要な体制を考えています。

 

 

6 財産権としての株式移譲は進みますが、経営権の移譲は代表取締役の未変更及び黄金株の発行により乙にとって制限がある状況となります。

 

 

(質問)

〇 前提3の株式の譲渡が終了し、5の黄金株発行後に、丙の10%の株式を乙を後継者とする体制を整えるために、甲が原則的評価方法の5分の1ほどの価額(配当還元価額より高い)で買い取りをします。

 

〇 買い取り時点で、甲は同族株主以外の株主となっているため、基本的には配当還元価額以上であれば課税上の問題になることはないと考えますが、前提の6 の様な状況において、実質的に甲が同族株主と同視され、丙からの株式購入について、甲への低額譲渡として贈与税の指摘などは考えられるものでしょうか。

 

(私の考え)

黄金株は議案を否決する能力はあっても、議案を積極的に可決する能力はなく、黄金株を発行した場合に、黄金株を所有している株主が同族株主と同視されることはないと考えていますが、同族株主である甲が同族株主以外の株主になってから「直ぐに」、かつ黄金株を所有している状況で丙から株式を買い取ることに少し違和感があります。

 

ただ、資本政策、後継者対策として経済合理性はあると考えますし、黄金株は拒否権があるだけで、会社を支配するものでないため、同族株主以外の株主になってから、直ぐに少数株主間で売買をしてもみなし贈与の問題は指摘されにくい(されない)と考えています。

 

 

[回答]

 

1 結論として、ご意見のとおり、みなし贈与の問題は生じないと考えます。

 

 

2 甲が黄金株(拒否権付き種類株式)を所有する者であっても、同族株主の判定上、普通株式と同様にその者の議決権割合に基づいて行うのが原則ですので、甲は同族株主以外の株主に該当すると考えます。

 

種類株式については、平成19年3月9日付け国税庁資産評価企画官情報1号が発出されており、拒否権付株式は、拒否権を考慮せずに、普通株式と同様に評価するとされています。また、種類株式を発行している場合における議決権の数の判定に当たっては、株主総会の一部の事項について議決権を行使できない株式に係る議決権数を含めるとしています(評価通達188-5)。

 

 

3 本件は、個人間(第三者間)で原則的評価額の5分の1程度の価額(配当還元価額より高い価額)で購入した場合に、買主に対して相続税法7条によるみなし贈与が課税されるかという点です。

 

低額譲受に当たるかどうかは、実務上相続税評価額を下回るかどうかにより判定するところ、本件の取引の順序(①甲の譲渡、②黄金株の発行、③甲の購入)を前提とすれば、上記のとおり買主甲は同族株主以外の株主に該当し、その評価方法は配当還元方式によることとなりますので、その配当還元価額を上回る価額での購入について、みなし贈与の対象とはならないと考えます。

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2019年7月18日回答)

 

 

 

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[税理士のための税務事例解説]

事業承継やM&Aに関する税務事例について、国税OB税理士が解説する事例研究シリーズです。

今回は、「子会社株式の譲渡に係る収益計上時期」についてです。

 

[関連解説]

■【Q&A】子会社等を整理する場合の損失負担等について

■【Q&A】子が事業を引き継いだ場合の引き継いだ資産に係る減価償却

 


[質問]

子会社株式の譲渡契約書において、効力発生の時期を譲渡対価の2分の1を支払った時としていますが、先方の資金調達の都合から延期しており、効力発生が事業年度をまたぐ可能性があります。

 

有価証券の譲渡損益の計上時期は法61条の2第1項で契約日とされており、組織再編等の場合の譲渡損益の発生日については、規則27条の3又は通達2-1-22でそれぞれ計上日を定めていますが、子会社株式の譲渡については、特別な規定はないように思われます。

 

子会社株式の譲渡については、組織再編と同じく契約日から効力発生まで期間が長くなることが多いと思いますが、その場合でもやはり、契約日に譲渡損益を計上することになるのでしょうか。

 

 

[回答]

御指摘のとおり、法第61条の2第1項においては「その譲渡に係る契約をした日」の属する事業年度において損益に計上するものとされています。この規定は、企業会計における株式の譲渡時期に関する基準を勘案して創設されたといえますが、企業会計におけるこの基準は、上場株式においては、売買契約が成立すると即その効力が生じることを前提としたものと解されます。

 

したがって、売買契約の効力について、ご質問のような停止条件が付されている場合には、その停止条件が成就して初めて効力が発生しますから、停止条件が付されている場合の売買契約については、その契約に係る停止条件が成就した日をもって譲渡があったものと解すべきであると考えます。

 

したがって、ご質問の場合には、「効力発生の時期を譲渡代金の2分の1を支払った時」としているのであれば、そのことは停止条件と解されますから、その子会社株式の譲渡については、契約日ではなく、譲渡代金の2分の1を支払った時において譲渡があったものとして取り扱うことが相当であると解されます。

 

 

 

 

 

税理士懇話会事例データベースより

(2018年12月18日回答)

 

 

 

[ご注意]

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